中国与欧洲各国“专利盒（Patent Box）”制度比较研究

赵书博

【摘 要】 近年来，各国为了激励企业创新，纷纷出台税收优惠政策。其中在研发成果转化阶段，各国的优惠政策为“专利盒（Patent Box）”制度，即规定企业转让知识产权等取得的收入适用较低的税率或者是免税。我国虽未命名为“专利盒”制度，但也有该项优惠。文章对比了中国与欧洲各国的“专利盒”制度的异同。

【关键词】 欧洲各国; “专利盒”制度; 税收激励制度

中图分类号：F275.5  文献标识码：A  文章编号：1004-5937（2015）05-0076-05

“专利盒”是一种税收激励，对企业来自于某种特定类型的符合条件的知识产权（IP）的所得，尤其是来自于专利的所得给予减免公司所得税的待遇。之所以将该项优惠称之为“专利盒”，是因为在纳税申报表中，享受该优惠政策的纳税人需要在一个空格里打钩。

一、税收制度激励研发的理论依据

（一）企业创新的阶段以及政府可以使用的税收优惠手段

企业创新的目的是提高自身产品的竞争力，最终转化为收益。企业投入人力、物力进行研发，结果有两种情况：一是研发成功，取得专利权、版权等权益;二是研发失败。如果是前者，那么研发企业会将成果进行转让或者自用，研发有了回报。如果是后者，则前期的研发投入没有获得回报，发生的成本被称为“沉没成本”。具体见图1。

在创新的两个阶段，政府都可以使用税收手段进行激励。在第一阶段，政府可以使用加计扣除、研发税收抵免等手段，来激励企业进行研发活动。其中，加计扣除是税法中规定，企业在研发过程中发生的支出可以在据实扣除的基础上，再加计扣除一定的比例。比如我国规定加计扣除的比例为50%，意味着企业发生的研发支出可以按照150%扣除。研发税收抵免是规定企业可以从应纳税所得额中扣除所发生的研发支出的一定比例。在第二阶段，政府可以使用“专利盒”制度进行优惠，即允许企业在进行研发成果转让的时候适用较低的税率或者是允许一定数额的转让收益免税，具体优惠内容见下面的论述。

可见，“专利盒”制度与其他税收激励如研发抵免、加计扣除有显著的不同。后面两种方式是在创新生命周期的前期——研发支出发生的当年提供的，目的在于推动创新的产生。相比较而言，“专利盒”制度是在创新生命周期的后期——对转让知识产权（IP）产生的所得（在所得产生的时候）提供税收优惠，因而“专利盒”计划的目的一般在于激励研发之后的商业活动而不是研发活动本身。

知识产权流动性大，极易从研发地区流向低税率地区。过去的时间里，这种流动发生的频率非常高。“专利盒”制度通过对符合条件的专利以及其他知识产权的转让提供税收减免，达到激励伴随研发所產生的商业活动、增强一国税制的竞争力的目的，促使企业将IP所有权留在本国的税收管辖权范围之内。已经实施“专利盒”计划的欧洲国家有比利时、法国、匈牙利、爱尔兰、卢森堡、荷兰、西班牙、英国等。

（二）税收优惠制度激励创新的理论依据

包括“专利盒”制度在内的税收优惠制度可以激励创新，原因是：

1.税收优惠有利于解决市场失灵问题

在没有财税政策激励的情况下企业创新投入普遍不足，原因有二：一是创新具有外溢效应，社会回报率大于私人回报率，使得企业对创新的投资低于社会最优水平。二是创新具有不确定性以及信息不对称性，股东以及竞争压力要求企业的投资短期就要获得回报，因而企业不愿意运用有限的资源进行风险性高的创新。

为了提高企业创新水平，政府必须进行干预，其能够运用的政策工具之一是税收。从静态来看，实行税收优惠的初期会使一国税收收入减少，但从动态来看税收优惠很可能促使企业进行更多的创新活动。英国通过对企业总经理、财务经理等进行访谈的形式进行过调查，发现大部分被调查者的研发费用支出因为研发税收抵免制度而增加;有些被调查公司甚至承认，因为有了研发优惠，风险比较大的研发项目也就可能实施。

但在实际操作中需要注意的是税收政策发挥作用的领域必须限定于存在市场失灵的领域。

2.税收竞争促使各国对创新提供税收优惠

学者们通过研究发现，影响企业创新的税收因素很多，包括：税收政策、财政体制、税收遵从成本等。

到底在哪里进行创新活动，企业是将一系列因素综合起来考虑的。在经济全球化的今天，研发以及知识产权转让的流动性越来越强。总部位于美国、欧洲、日本的大型跨国企业研发投入总额占到全球的90%以上，它们越来越频繁地在国外部署研发活动。爱尔兰企业在决定创新投资地点时最看中的因素首先是能否获得符合条件的员工;其次是税收激励，对其他国家的研究也得出了相同的结论。

各国都在出台针对创新的税收优惠政策，如果本国不实行，税制就会失去竞争力。

正因为如此，欧盟一些国家开始实行“专利盒”制度，有的国家优惠力度还比较大。

二、欧洲各国“专利盒”制度概述

实行“专利盒”制度的欧洲国家一般允许企业将获得的专利等的转让所得减除一定比例之后再计算纳税，企业的公司所得税实际有效税率大为降低。总的来看，英国的制度最为复杂，其他欧洲国家的优惠制度稍微简单一些。

（一）英国的“专利盒”制度

英国2013年推出“专利盒”制度，该制度是英国政府经济增长计划的组成部分，意在激励企业在英国境内将专利商业化，阻止创新型企业的知识产权流向国外，从而保持英国在专利技术方面世界领先者的地位。

该国规定，公司于2013年4月1日以后获得的来自于专利发明以及其他符合条件的革新项目的所得，可以适用较低的公司所得税税率。减免税从2013年4月1日以后逐步采用，较低的公司所得税税率为10%（2013年公司所得税正常税率为23%）。英国规定每个财务年度专利所得适用的减免比例如下：从2013-04-01至2014-03-31，60%;从2014-04-01至2015-03-31，70%;从2015-04-01至2016-03-31，80%;从2016-04-01至2017-03-31，90%;从2017-04-01起，100%。

可以从总所得中减除的专利所得的计算公式：

RP·FY%[（MR-IPR）÷MR]

公式中，RP是公司获得的与专利盒有关的交易所得; FY%是每一个纳税年度的扣除比例;MR是公司所得税税率;IPR是降低的税率，为10%。

假设某一个公司自2015年4月1日起获得利润￡1 000，该利润完全符合专利盒标准，公司所得税的税率为22%，那么公司应该缴纳的公司所得税不是￡1 000×10%=￡100，而是按照以下步骤计算：

英国可以享受该优惠的条件：公司是公司所得税的纳税义务人，并且有来自于专利发明的所得。公司必须拥有专利所有权或者拥有独占许可使用权，并且已经对其实施了符合条件的研发。如果某公司是集团中的一员，那么当集团已经实施了符合条件的研发的话，该公司也可以适用“专利盒”计划。

从静态看，该政策会造成英国财政收入的减少，但从动态看，该政策激励企业在英国将专利商业化，可以起到促进投资、增加就业的作用。比如，该政策推动GSK（葛兰素史克）公司40年来首次在英国建立研发中心，创造了1 000个就业岗位。再比如，该政策实施后，德国企业在英国注册的专利数量增加了27%。因而从动态看，该政策能够增加英国税收收入。

（二）其他欧洲国家的“专利盒”制度

与英国相比，其他欧洲国家的制度规定比较简单。

荷兰从2007年1月1日起实施“专利盒”制度。开始该制度只适用于专利，对于符合条件的专利转让所得适用10%的公司所得税税率。从2010年1月1日起，该制度适用范围被扩展——适用于任何技术研发活动产生的所得，公司所得税税率降至5%，并被改名为“革新盒（Innovation Box）”，适用于荷兰居民公司以及在荷兰拥有常设机构的外国公司——只要其在荷兰纳税的话。由于目前荷兰公司所得税的正常税率为25%，“专利盒”的税率为10%，而将“革新盒”的税率定为5%（来自于专利等的转让收入的80%可以扣除，相当于有效税率为5%），这意味着显著地降低了税率，而且，任何与无形资产有关的支出或损失都可以减除。荷兰纳税人可以在“专利盒”与“革新盒”之间进行选择。

法国于2000年首次引入“专利盒”制度，并于2005年、2010年两次对其进行修改。在目前制度下符合条件的知识产权所得以及来自于符合条件的知识产权的资本利得按照15%的低税率征税，而法国标准的公司所得税税率为33.33%。

比利时规定，专利所得减征80%，只有20%被征税，相当于有效税率6.8%（20%的专利所得乘以33.99%的比利时法定税率），另外，除了与获得专利有关的许可证费以及获得专利的摊销，绝大多数费用都是可以从专利所得中减除的。这些费用的减除，以及可以获得的其他减除（比如，亏损向前进行结转、研发税收抵免等）可能会将专利所得的有效税率降至零。比利时允许研发中心位于比利时境外，只要它属于比利时法律实体就可以。专利转让产生的资本利得不能享受该项优惠。

卢森堡“专利盒”制度2008年1月1日生效，该计划规定对于2007年12月31日之后获得或研发的符合条件的知识产权，因其被使用而获得的净所得免公司所得税为80%。因此，只有所得的20%被征税，实际有效税率为5.76%（从2011年起，卢森堡公司所得税法定税率为28.8%）。研发支出、利息费用、其他相关的支出均可以从总IP所得中扣除。与比利时不同的是，销售符合条件的IP所得的资本利得，也可以享受80%免税的优惠。该国对IP所得免征净财富税。

西班牙对专利等转让的净所得征税（专利转让收入中扣除IP资产的摊销、折旧之后的余额），自2013年起减征60%（之前是50%）。匈牙利规定，来自于符合条件的IP的特许权使用费所得以及来自于符合条件的IP的转让所得的50%可以从收入总额中减除。匈牙利公司所得税的规定是：所得低于5亿匈牙利福林（HUF）的，税率为10%;所得超过5亿HUF的，税率为19%，则公司所得税的实际有效税率为5%或9.5%。

（三）欧洲关于“专利盒”制度的争论

引入“专利盒”制度的国家取得了一些成效，但引发那些未实行该项制度的国家的不满。德国认为英国该项制度引发了不公平竞争，因而向欧盟进行投诉，欧盟委员会委托欧盟行为守则工作组进行调查，2013年10月该工作组就英国“专利盒”制度是否违反欧盟行为守则中关于经营税收的规定（98/C 2/01），以及在此基础上其是否构成有害税收竞争专门召开会议进行探讨，但未能得出结论，结果此事被升级到欧盟财经事务委员会（ECOFIN）。2013年12月10日在ECOFIN的会议上，财长们讨论了英国的“专利盒”制度，对该制度是否违反欧盟行为准则没有作出任何结论，取而代之的是，欧盟财经事务委员会邀请欧盟行为准则工作组在2014年年底之前“评估或考量欧盟各国实施的所有‘专利盒制度，包括前面已经评估或考量过的制度，确保该制度与公平待遇的原则相一致，并且符合国际发展的要求，包括与BEPS（税基侵蚀与利润转移）有关的内容相一致”。

三、欧洲各国“专利盒”制度与中国的比较

（一）我国“专利盒”制度经历了一个不断完善的过程

我國目前的“专利盒”制度始于2008年，从该年开始实行的《企业所得税法》第二十七条、《企业所得税法实施条例》第九十条对企业享受技术转让所得免征减征企业所得税政策作了规定：在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税;超过500万元的部分，减半征收企业所得税。该项政策的实质即为“专利盒”制度，但没有使用这样的称谓。

2009年，《国家税务总局关于技术转让所得减免企业所得税有关问题的通知》（国税函〔2009〕212号）对相关问题进行了进一步的明确：1.根据企业所得税法第二十七条第四项规定，享受减免企业所得税优惠的技术转让应符合以下条件：（1）享受优惠的技术转让主体是企业所得税法规定的居民企业;（2）技术转让属于财政部、国家税务总局规定的范围;（3）境内技术转让经省级以上科技部门认定;（4）向境外转让技术经省级以上商务部门认定;（5）国务院税务主管部门规定的其他条件。2.技术转让所得的计算。技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税费。其中，技术转让收入是指当事人履行技术转让合同后获得的价款，不包括销售或转让设备、仪器、零部件、原材料等非技术性收入。不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入，不得计入技术转让收入。

2010年底，《财政部、国家税务总局关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2010〕111号）中，对符合条件的技术转让所得减免企业所得税有关问题进一步作了说明：一是技术转让的范围，包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。其中，专利技术是指法律授予独占权的发明、实用新型和非简单改变产品图案的外观设计。二是所谓“技术转让”，是指居民企业转让其拥有的符合条件的技术的所有权或5年以上（含5年）全球独占许可使用权的行为。三是技术转让应签订技术转让合同。

为加强技术转让所得减免企业所得税的征收管理，国家税务总局又出台了《关于技术转让所得减免企业所得税有关问题的公告》（2013年第62号公告），明确可以计入技术转让收入的技术咨询、技术服务、技术培训收入，是指转让方为使受让方掌握所轉让的技术投入使用、实现产业化而提供的必要的技术咨询、技术服务、技术培训所产生的收入，并应同时符合以下条件：（1）在技术转让合同中约定的与该技术转让相关的技术咨询、技术服务、技术培训;（2）技术咨询、技术服务、技术培训收入与该技术转让项目收入一并收取价款。

以上政策共同构成我国的“专利盒”制度，与欧洲各国有异有同。

（二）我国与欧洲各国“专利盒”制度的比较

1.优惠形式不同

欧洲各国的“专利盒”制度规定了免税的比率，因而能够直接确定该国的实际税率（见表1）。而我国规定允许从企业技术转让所得减除一个固定数额后计算纳税，企业所得额不同，享受到的好处也不同，各企业适用的实际税率不同：当纳税人的所得额比较高时，采用比例减除的办法对企业有利;否则采用定额减除的方法对企业比较有利。假设某企业知识产权等的转让所得为X，当X小于或等于500万元时，企业不用缴纳企业所得税，实际适用税率为0，此时我国的优惠程度大于欧洲;当X大于500万元时，优惠程度大小依照具体情况而定。

两种优惠方式均可起到激励IP成果转化的作用，无所谓孰优孰劣。

2.实行该项优惠的时间不同

有的国家比如法国从2001年开始实行;匈牙利从2003年开始实行。我国2008年两税合并前也有过类似政策，目前实行的政策始于2008年，2009年、2010年、2013年又分别发文进行补充。

3.符合条件的IP的范围不同

各国专利转让所得均可享受优惠，其他则不尽相同，比如，英国和中国，植物新品种也属于IP的内容。总的来看，我国的范围最为广泛。

4.是否有上限规定各国不同

有的国家有上限规定，限额或者根据IP的转让所得或者根据研发IP过程中所发生成本支出为依据确定，比如西班牙的优惠限额为研发IP过程中所发生成本支出的6倍。我国和欧洲一些国家如法国、卢森堡、荷兰、英国则没有限额的规定。

我国与欧洲各国的区别具体见表2。

总的来看，目前我国“专利盒”制度已经比较慷慨，应该在实践中认真贯彻，既要保证真正进行成果转让的企业享受到该项优惠，又要严格执法，防止该项政策被滥用。

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