提高耐火材料行业存货审计质量的方法研究

（新乡学院商学院 河南新乡453000）

耐火材料行业存货主要包括原材料、在产品、产成品及商品、周转材料。该行业主要研制并生产定型、不定型耐火材料，同时销售功能耐火材料和相关配套设施，生产主要用于钢铁行业、有色金属行业及电力行业等产品。

一、耐火材料行业存货审计的现状分析

（一）随意改变存货的计价方法

耐火材料行业采用实际成本法对存货进行核算，有些企业为了调节产品成本，在会计期间随意变更材料计价方法，导致存货的账面数不能反映存货的真实情况。此外，有些企业将已经使用的存货通过其他应收款或预付账款科目来核算，少计成本费用，虚增利润，从而造成存货账面数大于实际数的现象，形成虚假存货。同时，耐火材料行业的公司对存货跌价准备的计提不正确，存在滥提、少提或不提存货跌价准备的现象。

（二）存货管理松弛，责任划分不明确

耐火材料行业在存货的采购、销售、保管等环节出现了存货进出库不及时入账的现象以及存货盘盈、盘亏不作账务处理等违规行为，造成实际数量与账面数量不一致等问题。该行业如果遇到销售不畅、存货积压严重的情况，还会出现多种存货混合在同一仓库，造成存货品种串户的问题，在一定程度上加大了审计盘点的难度，甚至出现存货寄存在外借仓库不能盘点的问题。此外，有些公司存货内部审计没有形成周期性，资产负债表日不进行存货盘点，甚至不执行领导离任时的内部审计，内部责任划分不明确，出现问题难以找到相关责任人。

（三）审计人员对存货的审计不到位

存货监盘要行之有效必须有企业各部门人员的配合，而部分公司在存货审计过程中不积极配合，严重阻碍了存货审计工作的正常进行。企业对存货进行舞弊，存在盘点故意增加或者减少存货等行为，审计人员对企业存货的盘点不能反映存货的真实数量。同时，审计人员没有对与存货相关的项目如预收账款、其他应收款及材料采购等进行审计。存货审计人员在对存货计价测试的正确性、收入确认依据的准确性、物流与财务核对的准确性几个方面难以到位。

二、耐火材料行业存货审计质量不高的原因

（一）存货及其管理存在的问题

首先，耐火材料行业的主营业务是耐火材料制品，这些存货具有流动性大、周转快、存在形式变化大等特点，会影响与存货相关的项目核算的真实性和正确性。其次，耐火材料行业的存货品种繁多，不同种类的存货计量单位不同，存货盘点和监盘的难度比较大。抽查盘点像是走过场而没有实际意义，但是进行全面盘点又会耗费大量的人力、物力、财力和时间，盘点成本过高。再者，耐火材料行业存货形式分为原材料、在途物资、委托代销存货、半成品、产成品以及委托加工等。这些存货按品种的不同形式存放在不同的地方，随着企业经营过程中对存货的使用，存货的数量也在发生变化。因此，审计人员必须在同一时间对存放在不同地方的同一种存货进行监盘，这样会增加存货审计的成本。加上有些部门不积极配合，甚至串通起来故意隐藏存货数量，在存货审计中就难以获得充分、适当的审计证据。最后，耐火材料行业的内部存货控制环节比较薄弱，人员设置没有遵照职责分离以及相互牵制的原则，容易发生人员串通作弊的现象。

（二）审计及审计人员存在的问题

首先，审计人员对被审计单位业务不熟悉，没有深入工作现场了解产品的生产流程，而是停留在抽查测试原始凭证和记账凭证的层面，导致审计人员很难发现实质性问题。另外，审计人员没有重新计算相关比率的正确性，只是通过对账面数字计算来判断是否有误，在审计工作中不够严谨，没有保持职业怀疑态度，不能准确地发现差错的存在。其次，审计人员在实施存货审计监盘前会预先告知监盘存货的地点，这样被审计单位就有机会提前准备，对将要被审计的存货进行不当调整。另外，有些审计人员经验不足，让被审计单位的员工记录存货的抽点项目，容易出现抽点项目记录造假的现象，直接导致存货监盘程序失效。最后，审计人员缺乏耐火材料行业存货方面的知识，审计期末存货计价时，审计人员很难对存货应计提的跌价准备做出恰当的判断。

三、提高耐火材料行业存货审计质量的对策

（一）重视存货监盘

审计人员在存货审计过程中，应当严格按照审计准则的要求对存货实施监盘，以获取有关期末存货数量和质量的充分、适当的审计证据。存货监盘过程中，必须由对被审计单位存货情况熟悉的注册会计师带队。存货审计的风险越大，要求审计人员的经验越高。对存货抽查项目的重点应放在价值比较高的存货上，并且抽查的数量不低于存货总量的10%。对发现的重大或异常的存货盘点差异，或者被审计单位盘点人员格外关注的事项，审计人员要保持职业谨慎态度。对于抽查结果错误率过高的情况要调整审计程序，实施进一步的审计程序。

（二）采用分析性复核法把握存货审计的重点

存货项目包括的品种很多，审计人员的审计工作量很大，因此在对存货进行实质性测试时要采用重要性及成本效益原则，审计人员可以采用分析性复核法来把握存货审计的重点。首先，采用比较分析法，将前后各期及本年度各个月份存货余额及其构成情况进行比较，以评价期末存货余额及其构成的总体公正性；将存货跌价准备与本年度存货减值损失的金额进行比较，判定是否计提了足额的存货跌价准备等。其次，采用比率法，存货周转率的波动可能意味着被审计单位有意或无意地减少存货的储备。毛利率的波动能够反映被审计单位的销售价格、产品总体结构、单位产品成本、固定制造费用等方面发生的变动。

（三）重视与存货对应会计科目的异常情况

存货贯穿于企业的整个生产过程之中，与其相对应的会计科目有很多。企业通常会通过其他应收款、在途物资、预付账款等科目进行挂账，以达到虚增利润的目的。对于这种情况，审计人员应根据企业的生产经营性质、产品的种类、消耗原材料的品种、原材料耗用周期及频率、产品的生产周期及时效性和挂账的原因等方面来重点检查存货。如果涉及存货的往来款项，审计人员应该对其账龄等进行重点的综合性分析，以确定其是否存在异常。

（四）关注被审计单位内部控制制度

审计人员对耐火材料行业的存货进行审计必须熟悉工艺流程，画出每一重要工序的业务流程图，只有对每道工序进行内控分析，才能正确地对存货进行计价。存货内控制度贯串于各个环节，事先设计出一套岗位职责分离、相互牵制、领导稽核、互相验证的内部监控制度。审计人员通过对存货内控制度的评价与分析，一方面可以了解企业存货内控制度是否健全有效，另一方面也能确定存货审计的重点。

（五）提高审计人员的专业技能和素质

首先，会计师事务所在选派项目组成员时，应当派遣经验丰富和专业水平高的人员，以保证审计工作圆满完成。同时，要实行分级复核制度，先由项目经理对审计人员的审计结果进行复核并签字，再由项目合伙人对审计工作底稿进行二级审核。最后，在对外出具审计报告前，由项目质量控制复核小组对重大决策和判断事项进行最终审核。其次，会计师事务所应该对员工进行定期培训，以提高员工专业水平，确保审计人员在审计准则的规定下执行审计工作。会计师事务所应当塑造良好的企业文化，鼓励员工不断学习，提高员工专业技能和素质。