我国环境会计信息披露研究述评

佟秀梅 章 雁

(上海海事大学经济管理学院，上海201306)

一、关于环境会计信息披露现状的研究

目前我国环境会计信息披露依旧处于初级阶段，多数公司以董事会报告和财务报表附注的形式披露，少数公司发布了社会责任报告，还未有公司发布单独的环境会计报告。近年来上市公司环境意识和环境会计信息关注度有所增强，但整体披露水平依旧较低，除了必须货币化的信息披露内容多以定性描述为主。

曾毅勤(2008)认为我国上市公司对环境信息的会计计量程度不高，环境信息披露主要以董事会报告和财务报表附注的形式对外披露，但披露内容不具体，缺乏主要指标及治理结果，故而披露质量不高。企业的环境信息披露与年度相关，与行业相关性不强，与环保相关法规出台相关，上市时间越晚披露内容越详尽。倪世峰(2012)以2006—2010年沪市16家电力公司为样本对我国上市公司环境信息披露的现状进行了分析，结果显示我国2006—2010年间环境信息披露呈明显的阶梯状连续上升，大部分公司以社会责任报告的形式进行披露，但同时存在披露不够主动、内容不够到位、意图不够明确、证据不够充分的问题。也有学者就其他行业上市公司的环境会计信息披露现状进行了研究，如乔钊(2012)对医药行业、曹莎莎(2012)对采掘业、许岚(2012)对造纸业、张志杰(2012)对煤炭业上市公司进行了分析等等。

研究普遍认为由于企业还未建立规范的环境信息披露体系，依然存在披露的目标过于单一和披露报告内容不够全面，横向和纵向可比性较差，披露模式不规范统一，缺乏独立性等问题。目前我国环境信息披露处于强制披露阶段，强化法定环境会计信息披露十分必要。

二、关于环境会计信息披露方式的研究

关于环境会计信息的披露方式，国内研究普遍有两种观点:一种是编制专门的独立环境会计报告。另一种是补充报告模式。第二种方式需要首先在现有的会计核算中增加与环境有关的会计科目，如“环境资产”、“环境负债”、“环境收入”、“环境费用”等。其次要在现有财务报告的管理层讨论分析企业的环境方针、环境目标、环境业绩、环境风险预测等，最后还要在财务报告中增加诸如环境成本收益表、环境业绩表等环境会计报表。孙兴华(2000)认为在目前我国环境会计具体准则空缺的情况下，企业应首先采取补充报告模式来披露环境信息;李建发、肖华(2002)则主张企业应首先通过独立环境报告模式披露环境信息，待将来我国制定和颁布环境会计具体准则后，再采用补充环境报告模式。

企业应在向政府环境管理部门定期呈报环境信息的基础上，在财务报告中增加环境信息部分或者编制独立环境信息报告，对于能够用数据指标或货币计量的环境信息尽量用指标披露，对于无法获取准确数量信息的则用文字说明等形式披露。张劲松、何学军(2002)认为在环境会计的起步阶段，可以采用价值形式法与指标体系法相结合的方法，在环境会计信息披露成熟完善之后再采用价值形式法进行计量。

考虑到环境会计的核算对象自然资源、生态环境大多难以用货币计量，国内一些学者研究了环境信息披露的新方法——事项会计，即按照具体的经济事项来报告企业的经济活动。付程(2008)建议将独立环境会计报告模式与事项法会计披露模式相结合，以提供更真实、客观、充分的环境会计信息，以弥补披露模式的缺陷。杨燃(2011)探讨了将事项法引入环境会计披露的可行性，并且构建了事项法的环境信息披露模式。

三、关于环境会计信息披露内容的研究

关于环境信息披露的内容，国内较多的学者对此进行了研究，提出了相应的披露建议，但是还没有一致性的规范。孟凡利(1999)认为环境会计信息披露的内容应该包括两个方面:一是环境问题的财务影响，主要包括环境问题对企业财务状况和经营成果的影响。二是环境绩效，包括对环境法规的执行情况、环境质量情况、环境治理和污染物利用情况等等。肖华(2002)认为企业环境信息报告应包括四个方面的内容:企业的环境政策、环境影响、环境业绩和企业环境活动的财务影响。李建发(2002)认为企业环境报告的内容应反映信息使用者的要求，故而应该包括企业的基本情况与环境方针、环境会计信息、环境业绩与评价指标、环境审计报告等内容。

目前国内上市公司的环境信息披露主要包含两部分，一是在董事会报告中披露企业的环境政策、相关环保措施的实施情况、环境绩效等。二是在财务报表及其附注中披露计入本期损益的环境支出和与环境有关的或有负债。冯春梅(2012)在此基础上，试图构建一个环境会计信息披露框架，建议环境会计报告应该包括以下内容:公司的组织架构、核心业务，公司的环境政策、环保目标和环境管理情况，重大环境事项的说明，资源使用或者耗用的关键性指标，环保支出和环保成本，环保投入的财务绩效和环境绩效，环境审计报告等。

四、关于环境会计信息披露影响因素的研究

探求影响企业环境信息披露的具体因素，对于提高环境信息披露的水平有重要意义。近年来研究环境信息披露影响因素的学者比较多，目前的研究主要集中在公司特征、合法性压力与法规管制等方面。

在公司财务层面的因素方面，学者普遍认为企业环境信息披露水平与公司规模正相关，与盈利能力不相关，但由于研究角度和口径的不同，对其他影响因素的研究结论往往不一致。例如汤亚莉、陈自力(2006)认为企业环境信息披露水平与企业规模和公司绩效正相关;刘婷婷(2011)则认为国家政策对企业环境信息披露影响显著，企业内部财务因素对其影响程度不高。具体表现为公司规模、负债程度对环境信息披露有一定的影响，公司价值对环境信息披露有微弱影响，盈利能力、运营能力对企业环境信息披露无明显影响。

近两年来还有学者从公司治理的角度对环境信息披露进行分析，研究领域集中在资本结构、流通股比例、国有股比例和管理层持股比例等方面，但研究结论存在较大分歧。如朱盈(2012)通过回归分析得出企业负债程度、公司成长性、流通股比例与信息披露水平正相关，国有股比例、董事会独立程度对环境信息披露缺乏显著影响;乔丽(2012)则认为国有股比例和管理人持股比例与环境信息披露水平正相关，企业负债程度、股权集中度与信息披露水平无明显关系。

在社会监管因素方面，政策因素对环境信息披露水平有着举足轻重的作用，环境法规的发布对企业环境信息披露具有很强的制约性，外部监管力度对环境信息披露有很大的促进作用。朱金凤、赵红雨(2008)认为国内上市公司环境信息的披露与政府环保法规的出台具有一定的相关性，李慧(2005)认为环保法规出台后上市公司的环境信息披露更为详尽，刘婷婷(2011)通过对重污染行业上市公司的研究，证实了上述观点。王建明(2008)基于对我国沪市上市公司环境信息披露的统计分析指出，行业类型和外部环境监管制度对环境信息披露状况有显著影响。

五、思考与展望

与国外相比，我国对于环境会计信息披露的研究起步较晚，研究的内容主要涉及到环境会计信息的披露内容、披露模式和环境信息披露的影响因素。国内的学者重视吸取和借鉴国外优秀研究成果，但相比而言往往缺乏创新，且选取的研究样本也较少。理论构建方面有了一定的基础，但是对于环境信息披露的模式和内容还未有统一的定论，未能构建环境会计信息披露框架;在环境会计信息披露的定量化研究方面还不够深入，有关的调查性研究、实证性研究开展得不够全面和充分，对环境披露指数(EDI)指标的选取不够规范，因而对信息披露影响因素的研究结论存在较大分歧。

根据我国的国情和研究现状，提出未来几点研究方向:1.能够对不同行业信息披露模式的差异性进行分析，构建我国的环境会计报告框架。2.从环境信息披露的质量评判角度，深入研究我国上市公司环境信息披露的可靠性。3.从会计信息披露的驱动因素入手，深入分析企业环境信息披露和企业绩效的之间的关系。同时政府也要完善相关法律法规，制定环境会计披露准则，加强对企业环境信息披露的审计等。

［1］曾毅勤.我国上市公司环境会计信息披露现状实证研究［J］.经济金融，2008(8).

［2］倪世峰.我国环境会计信息披露的现状和对策:基于上市公司的数据［J］.会计师，2012(21).

［3］李健发，肖华.我国企业环境报告:现状、需求与未来［J］.会计研究，2002(4).

［4］付程.环境会计信息披露新模式:事项法与价值法的结合［D］.厦门大学，2008.