试论连续审计

中图分类号：F239. 42 文献标识码：A

摘要：二十一世纪信息技术的迅速发展，使竞争日益激烈。电子商务异军突起，成为现今一种流行的交易手段。面对信息报告的及时性要求、投资者对实时信息的需求，动态会计和动态财务突破了原先会计周期的制约， 对提供会计信息保证服务的审计方法和模式都提出挑战。但是我国的审计还是停留传统审计的基础上， 并没有涉及或强调“实时”的特征。这显然不适应信息化时代对审计要求， 也不利于指导我国审计实践尽快地与国际接轨。于是一种能让审计人员， 在审计事件发生的同时或者发生后的极短时间内通过审计报提供关于审计对象的书面证明的审计方法——连续审计（Continuous Audit）就应用而生。本文先介绍了连续审计的基本概念和理论，接着探讨了在我国实施连续审计的方法，而后通过对国外发展连续审计进行了解，借鉴其成功之处促进我国连续审计研究的快速发展。

关键词：连续审计；理论；应用；发展

一. 连续审计的概念及理解

关于连续审计的概念，由于它发展至今还不是相当完善，各个机构人员都有自己不同的理解。本文认为理论界最有代表性的就是以下两种概念：美国注协和加拿大注协1999 年将连续审计定义为是一项由独立审计人员使用的，对由企业管理层承担责任的项目提供书面鉴证的技术。这些书面鉴证是指由审计人员发布的一系列与此项目相关的事件的审计报告，审计报告的时间应与事件的发生时间相近。全球审计技术指引（GTAG）将连续审计定义为审计人员在执行与审计相关活动中，以更连续或以连续为基础进行审计的一种方法。总而言之，连续审计是一种发表审计意见的独立审计，是一种主要采用经常进行自动控制和风险评估的审计方法。[1]

虽然以上对连续审计的概念有着不同的理解，但都具有以下特征：

①范围包含了内部审计和外部审计。连续审计既可以用于注册会计师财务报告鉴证审计也可以用于内部审计满足内部控制需要，但它更适合内部审计。

②审计过程实时性。连续审计为了满足审计的连续性，要做到信息收集、监控分析和发布审计报告及时性。

③审计手段电子性。电子审计是连续审计的必要手段，因为强调收集电子化审计证据来证明无纸化实时会计系统下财务报表是否公允表达的电子审计过程。

此外连续审计还有保留审计的独立性，强调风险评价和控制等特点[2]。

二、连续审计的应用分析

（一）实施连续审计的步骤及内容

1. 实施连续审计的步骤

虽然每个企业情况都是不同，但是在实施连续审计时，还是可以有一些共同遵循的步骤的。当然，一些特别的连续审计可能需要采用某些特殊的步骤。总的来说连续审计的步骤主要有如图所示[3]：

图5-1 连续审计的实施步骤

2. 实施连续审计的技术途径

从技术实现途径方面来看，连续审计基于IT技术基础上的实现途径可分为三种：嵌入式技术、代理式技术和混合式技术[4]。

（1）应用嵌入式技术的审计模块

嵌入式（EAM）是指嵌入实体应用系统的代码或程序，通过这些代码或程序连续的提取和报告重要的审计信息。从实际的审计程序上看，审计人员需要运用嵌入式审计模块（ EAMs） 测试企业的内部控制，运用分析程序来证实财务报表的真实性，此时许多传统的实质性测试方法都没有太大改变，只是收集审计证据的的手段发生变化。

（2）应用代理式技术

应用代理式技（AT）术进行连续审计是指应用代理技术持续监控被审客户系统，提取数据并将其与预定标准比较若有异常就触发警报，并通过电子邮件向审计人员或管理者发送报告。连续审计代理主要是通过网络启动数字代理实现CA。审计人员可以通过网络向数字代理输入命令以半自动的方式启动审计，而且通过网络进行审计不会过度占用客户的系统资源。在全网络、局域网和内部网已经盛行的情况下，通过网络运用审计代理实现CA 是一种有效的方案。

（3）应用混合式技术

混合式技术就是指在进行连续审计时混合使用嵌入式技术和代理式技术的方法。由于嵌入式技术和代理式技术都有各自的优缺点。实际应用中人们常把这两种技术混合使用充分发挥它们的优点。

三、连续审计在国外的应用

自从安然和世通财务舞弊案以来人们更为切实地认识到连续审计和实时监控的重要性。2002美国证监会颁布了萨班斯-奥克斯利法案（SOX），法案中的404条款要求审计师对公司管理层的评估过程和内部控制出具书面意见，虽没有明确要求上市公司采用基于IT技术的连续审计，但是许多上市公司出于减少遵守SOX条款所需成本的考虑，纷纷在内审实务中采用連续审计技术。近年来许多学者对于连续审计需要的工具、技术都进行了积极探讨。2005年，IIA向其成员正式推荐了指导连续审计实施的两篇文章：《连续审计：内部审计人员的可操作模型》和作为《全球技术审计指导》系列之三（GTAG3）发布的《连续审计：对保证、监督和风险评估的意义》[5]。

普华永道《2006年内部审计行业调查报告》的调查结果：在392家接受调查的企业中，已经有81%拥有或正在计划建立连续审计/监控流程；2005-2006年间，表示已拥有连续审计/监控流程的调查反馈者比例从35%上升到50%，增幅显著[6]。

与此同时，国外越来越多的审计职业人士开始重视连续审计在审计中的地位，全球四大会计师事务所的合伙人中有一半以上高度赞同未来的资本市场将实施连续审计 报告，更有甚者坚信连续审计将成为未来主要的审计模式。现在会计师事务所提供的审计服务中， 连续审计已经引起高度关注，许多合伙人已经和客户商讨缩短会计期末和出具审计报告之间的时间间隔。连续审计可以提高报表使用者对审计纠错的预期，以及经过审计可以提高会计报表可信度的预期，企业的审计人员也表现出对连续审计的极大兴趣。目前， 在西方发达国家许多单位的电子数据处理系统相互联接， 会计师事务所或审计公司可将自己的计算机终端联至这些计算机网络上， 实现连续审计的软件相继开发和完善， 实施连续审计已经逐渐展开， 这对完善公司内部控制， 提高会计信息的真实性都具有重要意义。

四、连续审计的发展趋势

国际上许多企业面对终于结束了对连续审计的长时间的犹豫。目前国际上关于连续审计的研究已经与来越多。从连续审计未来的发展来看主要应从理论、经验以及从解决连续审计存在的基本问题等方面对其开展的研究。

就我国而言，在国外连续审计的实施已经逐渐展开的时候，我国的相关研究还很少，已经落后西方国家相当多了。如果不迎头赶上，那么未来我国将无法满足信息技术环境下特别是网络环境下审计发展的需要。因此很有必要结合我国的审计信息化现状，借鉴国外的经验在我国开展连续审计研究。我国目前主要应从以下几个方面展开研究：

一是连续审计相关议题。审计基本问题包括理论体系的构建、审计频率样本数量大小等参数的确定、信息过程、安全等；理论研究方面，包括连续审计构建的特点、与连续审计频率范围相关的模型的构建、数据分析技术的创新、安全需求的常规分析；经验研究方面包括连续框架执行和相关议题、连续审计实施范围的调查、决策者作出的信息决策的各种证据、各种安全模型。

二是从影响连续审计的因素方面研究。审计基本问题方面包括哪些审计项目实施连续审计、实施行业、内部还是外部审计实施；理论研究方面，包括连续审计功能特点、连续审计行业特点、内部审计和外部审计实施连续审计有什么不一样；经验研究方面包括在企业中连续审计执行差异的调研、行业差异调研和初始连续审计的案例研究。

三是連续审计效果或影响方面。审计基本问题方面，包括代理成本、审计质量、连续审计的行为效果、审计独立性和内部审计；理论研究方面，包括审计频率的代理模型、连续审计质量模型和它们的相关效果；客户和审计人员方面，包括连续监督反映模型、审计与被审计方之间任期关系效果模型、在内部审计外包方面连续审计效果模型；经验研究方面，包括代理成本连续审计效果估计、连续审计质量评估和观察、连续监督下人员心理反应的研究、审计与被审计方关系的研究、连续审计与内部审计外包关系的经验研究[7]。

此外我国的连续审计的实施可以先在政府内展开，然后再在企业内部审计中推进连续审计。最后当时机成熟的时候再将连续审计推广到外部审计。

总之，在我国开展连续审计无论对企业还是对政府都是件好事，连续审计的研究要靠学者，企业和相关机构共同努力。只要我们重视它并积极发展，相信在不久的将来我们的连续审计也可以赶上西方国家。连续审计的未来是光明的，中国的明天是美好的。

参考文献：

[1]陈宋生.“连续审计”正向我们走来.会计师，2006，（10）：49.

[2]陈良华，张越，陈小燕.连续审计概念特征和模型研究.审计研究，2007，（3）：72-76.

[3]陈宋生.连续审计应用领域和审计步骤.会计师，2006，（10）：51-52.

[4]张娟，廖洪.基于IT技术的连续审计（CA） ：综述与展望.审计研究，2006，（5）：79-84.

[5]Eric Krell.Continuous Auditing is Here to Stay. Business Finance，2006，3，3-5.

[6]普华永道.2006内部审计状况职业研究[M].伍建峰，邓晖等译，2007 .

[7]北方工业大学会计系：连续审计进一步研究方向.会计师.2006，（10）

作者简介：

陈艳端（1985-），女，汉族，福建福州，会计师，本科，单位：福建卫生职业技术学院，研究方向：连续审计。