中国财政监督史评述及对我国财政监督改革的启示

●马金华 郇 莹

中国财政监督史评述及对我国财政监督改革的启示

●马金华 郇 莹

编者按：本期专题“在深化财税改革过程中强化财政监督”延续上一期的话题，继续关注财税体制改革中的财政监督问题。在本期专题中，几位专家学者分别从中国财政监督史，以及备受社会关注的预算管理制度改革等角度，探讨如何在财税改革中强化财政监督。

财政监督是相关监督主体对行政机关、企事业单位和其他组织执行财税法律法规和政策及对财政收支和国有资本金管理等依法进行的监督检查活动。从历史上看，财政监督自产生时起就被历代统治者所重视，财政监督也不断得到加强。从历史的角度分析我国财政监督制度的发展和改进过程，对当前我国加强财政监督有着重要的借鉴意义。

一、我国财政监督产生的时间

关于财政监督在我国何时产生，众说纷纭，有人认为是在夏朝，有人认为是在周朝，也有人认为是在春秋战国时期，但笔者认为我国自氏族社会起就有了财政监督的思想。《史记·五帝本纪》中记载黄帝“置左右大监，监于万国”，由此可见黄帝设立了左右大监，监察各个部落的情况。到舜时，舜建立了一套刑法，“象以典刑，流宥五刑，鞭作官刑，扑作教刑，金作赎刑，眚灾过，赦；怙终贼，刑。”并且舜任命纳言官，听从他的指令，如实报告各地情况，“命汝为纳言，夙夜出入朕命，惟信”，“三岁一考功，三考绌陟”。每三年考核一次功绩，经过三次考核，按政绩升迁或贬黜。而且在氏族社会时期，人们以部落作为生活群居点，势必会发生一些公共管理事务，并且部落之间时常发生战争，如黄帝与炎帝战于阪泉之野，黄帝与蚩尤大战于涿鹿之野等等，这都需要财政收入来支持，势必会产生财政监督，因此，笔者认为自氏族社会起就产生了财政监督。

二、我国财政监督的发展历程

（一）周代 宰夫、司会

《周礼·天官》篇中记载“宰夫之职，掌治朝之法。以正王及三公、六卿、大夫、群吏之位，掌其禁令。”可见周朝设立了宰夫一职对官吏进行监督，并且宰夫“掌治法以考百官府、群都、县、鄙之治，乘其财用之出入。凡失财用物辟名者，以官刑诏冢宰而诛之；其足用长财善物者，赏之”。这就是说宰夫要审查各级政府的政绩，计算他们钱粮财物的收支情况，凡钱粮财物使用不当，以及造假账者，都要报告冢宰加以惩戒。对于那些用度充足，能够增加财物价值的，就给予奖赏。“岁终,则令从吏正岁会。月终，则令正月要。旬终,则令正日成，而以考其治。”年终就令官吏总结、确定一年的会计文书，月终就命令总结当月的会计文书，旬终就命令总结当旬的会计文书，用于考核官吏的政绩。又设立司会一职“掌国之官府、郊野、县都之百物财用。凡在书契、版图者之贰，以逆群吏之治而听其会计。以参互考日成，以月要考月成，以岁会考岁成，以周知四国之治，以诏王及冢宰废置。”从这些记载可以看出，司会也有着监督掌财用官吏的职能，他们掌管各级官府的财物开支账簿和户籍地图的副本，根据各级官吏呈报的政绩加以考核，评判他们的会计文书。根据文书考察相应时间段的情况，以协助王和冢宰决定对他们的处理。因此可以说到周朝财政监督已初具规模。

（二）秦朝 御史大夫及上计制度

公元前221年，秦始皇建立我国历史上第一个统一的中央集权国家。为了维护其统治，秦始皇建立了三公九卿的官僚体制，其中三公中的御史大夫的职责即为掌管朝廷内外监察，为全国最高的监察长官，而其与其下属机构则组成了一个针对全国的监督网络，监督全国状况。如《睡虎地秦墓竹简·秦律》十八律中的很多律法就对秦朝财政监督做出了一定的规定。

而且，秦朝时，上计制度也对全国的财政经济起到了重要的监督作用，它有利于统治者掌握各地情况和发展变化。《睡虎地秦墓竹简·秦律》中《仓律》就详细记载了秦代的上计制度。如其中关于粮食的上计制度讲到 “稻后禾孰，计稻后年。已获上数…上内史”，此外，还有许多针对其他方面的上计制度。

（三）汉代 御史中丞、刺史及上计制度

到汉代时，基本上沿袭了秦代的官僚制度，但是财政监督体制又有所改变。御史大夫不再以其监察任务为首要任务，御史大夫的属官御史中丞基本承接了其监督任务。对秦代时设立的地方监察机构监御史，班固在《汉书》卷十九上 《百官公卿表》中记载：“监御史，秦官，掌监郡。汉省，丞相遣史分刺州，不常置。武帝元丰五年，初置部刺史，掌奉诏条察州，秩六百石，员十三人。成帝绥和元年，更名牧，秩两千石…”可见汉代撤销了监御史的设置，改为派刺史（牧）对地方进行监察。

而对于上计制度，汉代则沿袭了下来。《汉官解诂》中记载“秋冬岁尽，各计县户口垦田，钱谷出入，盗贼多少，上其集簿。丞尉以下，岁诣郡，课校其功，功多尤为最者，于廷尉劳勉之，以劝其后。负多尤为殿者，于后曹别责，以纠怠慢也。”

（四）唐代 比部和御史

据《晋书·志第十四·职官志》记载，比部的设立，最早源于三国曹魏时期。唐代的财政监督工作，就有在刑部下设比部，对财政情况进行监督审查。《新唐书·百官志》中记载：“比部郎中、员外郎，各一人，掌句会内外赋敛，经费、俸禄、公廨、勋赐、赃赎、徒役课程、逋欠之物，及军资、械器、和籴、屯收所入。京师仓库，三月一比，诸司、诸使、京都、四时句会于尚书省，以后季句前季。”由此可见，比部郎中、员外郎对全国各部门和地方的各项财务收支进行审计监督。另外，唐代的御史也是财政监督体系中一个重要的组成部分。侍御史负责监察朝官，而监察御史则负责监察地方官员。《新唐书·百官三》中记载“监察御史十五人。正八品下。掌分察百僚，巡按州县，狱讼、军戎、祭祀、营作、太府出纳皆共莅焉；知朝堂左右厢及百司纲目。”

（五）明清时期 都察院、六科给事中以及户部清吏司

洪武十五年，朱元璋设立都察院，以此来实现对百官的财政监督。在都察院中，具体实施财政监督的是十三道监察御史。十三道监察御史除对中央各部门进行财政监督外，还可由中央派往地方实施财政监督，这又分为专差和按差两类。所谓专差，就是指专项财政监督；所谓按差，就是巡按御史，即代天子赴地方实施财政监督。六科给事中就是在六部中分别设立六科，以实现对各部的监督。给事中有监察弹劾权，文武百官均受其监督。户部是明代分管财税的主要部门，为了加强对其监督，宣德十年，在户部设立了十三清吏司。户部十三清吏司主要是对会计账簿等的审计监督。清朝基本沿袭明代的财政监督体制，但又有所改变。在户部设十四清吏司，比明代多了江南清吏司。并且在雍正元年，清朝对财政监督制度进行改革，将六科并入了都察院。

（六）民国时期 监察

辛亥革命推翻了清王朝统治，建立了中华民国。孙中山借鉴西方国家三权分立的政权经验，创立司法、立法、行政、考试、监察五权分立制。后来的国民党政府便根据孙中山“五权宪政”的理论思想设立了行政院、立法院、司法院、考试院和监察院。财政系统隶属于行政院，负责管理全国财政事务。在监察院下设审计部，又在各省设审计处，审计监察政府各机关的财政收支情况。后来国民政府又在审计部下分设三厅，分别负责事前、事后审计和稽查。而且审计方式多种多样，形成了一个覆盖全国的组织严密、分工合理的审计体系，强化了审计的财政监督作用。

三、对中国历史上财政监督体制发展的评述

（一）财政监督工作不仅有法可依，而且对失职官员严惩不贷

从西周的宰夫起，几乎所有朝代都对财政监督工作进行了规定。如秦朝时《睡虎地秦墓竹简·秦律》中的《效》就是规定都官和县核验物资财产的法律，并在其中详细规定了何为失职官吏、如何惩处失职官吏等等一系列问题，这就使得财政监督工作有法可依，使法治的精神贯穿其中。再如唐朝，比部也设于掌管律法的刑部之下。民国时期《国民政府组织法》也规定了监察院依法执行弹劾、审计之职权等等，这都使财政监督工作有法可依。而且，历代政府对于失职官吏一旦查实，都严惩不贷。如《睡虎地秦墓竹简·秦律》中《效》规定“数而赢，不备，值百一十钱以到二百廿钱，谇（斥责）官啬夫；过二百廿钱以到千一百钱，赀（罚）啬夫一盾；过千一百钱以到二千二百钱，赀啬夫一甲；过二千二百钱以上，赀啬夫二甲”，这体现了秦代对于此情况下的失职人员轻则斥责，重则罚款的规定。

（二）财政监督工作往往与会计监督紧密相关

我国财政监督自产生起几乎就离不开对会计记录的监督。如周朝时的司会主要通过对每年、每月及每旬的会计文件进行审查监督，以此来达到财政监督的目的。再者如《睡虎地秦墓竹简·秦律》中《效》中讲到“计脱实及出实多于律程，及不当出而出之，直其贾，不盈廿二钱，除；廿二钱以到六百六十钱，赀官啬夫一盾；过六百六十钱以上，赀官啬夫一甲……”可见，秦代也通过对会计账目的审查监督来实现财政监督。再如唐朝“监察御史分察太府出纳；巡按察帐籍隐没，仓库耗减”等等都是通过会计监督来达到财政监督的目的。

（三）存在多重财政监督体系，拥有多个财政监督主体

我国历代统治阶级向来重视财政监督的作用，设立多个财政监督部门，并且注重各部门之间的相互协调以及互相监督。如周朝时设宰夫和司会，司会对各部门财务开支进行监督，同时又要受宰夫的监管。再如，御史在执行监督事项时也要受到上级、同级和其他机构的监管审查。明清时期设立的都察院、六科给事中以及户部清吏司之间也相互制衡、相互协调、互相监督，使监督体制更加完善。

四、从历史的借鉴意义推动当前财政监督体制改革

改革开放以来，我国先后进行的一系列财税改革，都对财政监督有着一定的加强作用。但由于种种原因，我国财政监督仍存在许多问题。通过对历史上财政监督体制的研究，笔者认为当前财政监督体制改革应包括以下内容：

（一）完善我国财政监督法制体系建设，加大对违法人员的处罚力度

针对我国当前财政监督法律存在的一系列问题，应积极推进财政监督立法，尽快颁布一部专门的 《财政监督法》，使其成为我国财政监督的基本法律依据，提高财政监督的法律地位，以实现财政监督的法制化建设，解决财政监督法律依据不足的问题。在该法中，我们可以明确财政监督的各项内容，突出财政监督制衡，详细规定各监督机构的职责，为财政监督提供法律依据，促进我国财政监督工作的规范化。可根据此法进一步制定关于财政监督的行政立法和实施细则，构建完善的财政监督法律体系。我们还应根据形势变化，修改现有的监管处罚法律法规，以使不同的法律法规之间能相互协调并且密切配合。此外，要提高各监督主体的法律意识，加大执法力度，对各种违法乱纪行为严厉惩治，绝不姑息，切实维护社会公众的利益。

（二）加强会计监督，构建完整的会计监督体系

要推进以会计信息质量检查为核心的会计监督体系构建，对会计信息质量的要求在理解上达到统一，对质量监督检查工作进行具体说明，逐步实现会计信息质量监督工作的具体化和规范化。要逐步加大对企事业单位的会计信息质量监督检查力度，重点加强对重要领域和行业的监管，借助现代化科学技术，进一步推进会计监督。要加强对各部门会计工作的指导和监督，与时俱进，适时调整现有的会计政策。要加强注册会计师协会与财政部门之间的沟通，使之相互配合、相互协调。此外，要加大对会计监督中发现的违法人员的处罚和曝光力度，通过在报纸杂志及互联网上进行公示，提高会计监督的社会影响力。

（三）构建财政监督主体体系，加强财政监督人员队伍建设

要建立全方位、多层次的监督主体体系，不仅包括人大及其常委会、财政部门、审计部门等，也要包括纳税人等为国家提供财政收入的个人及组织。全国人大要重视《宪法》赋予其的监督权，完善自身体制建设，积极主动地对预算全过程进行监督，提高各项具体制度的可操作性。要重点改革和完善财政部门监督，构建规范合理的日常监督体系，将日常监督与专项监督结合起来，将监督重点由重收入监督转移到收支监督并重上来。增强审计部门监督的独立性，避免其受财政部门的约束。同时，各部门之间要进行科学的协调和配合，降低监督成本，避免监督空白。加强信息化监督，提高财政透明度，鼓励社会公众参与到监督中来。注重对财政监督人才的选拔，要求其具备相应的能力和职业操守；加强其作风建设，促使其自觉遵守法律法规，搞好廉政建设，从源头上遏制腐败；鼓励其努力夯实扎实的专业基础，进而提高监督人员素质，加强监督人员队伍建设。■

中央财经大学财政学院）