融资租赁“营改增”简明的税务与会计处理

周萍

“营改增”对于融资租赁的出租房和承租方流转税税负的影响不同。对于出租方，若属于增值税一般纳税人，流转税税负会增加；对于承租方，若属于增值税一般纳税人，流转税税负会减少。2013年8月1日起，全国开展部分现代服务业“营改增”试点。其中，有形动产租赁税率为17%，包含经营性租赁和融资租赁。“营改增”后，融资租赁的出租方和承租方的流转税都可能发生变化，其会计处理也会随之发生变化。

一、出租方的税务及会计处理

1.购入资产。“营改增”后，出租方若是增值税一般纳税人，其购入融资租赁资产，支付时借记“固定资产——融资租入固定资产”账户，支付的增值税计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户。而“营改增”前，全部都是计入“固定资产”账户。所以，“营改增”后，出租方购入资产的账面价值发生了变化，固定资产账面价值减少了。

2.租赁开始日。租赁开始日，出租方将最低租赁收款额加初始直接费用的合计，计入应收融资租赁款，将应收融资租赁款和未担保余值的合计与其现值的差额，计入未实现融资收益，将融资租赁资产账面价值转出，账面价值与公允价值的差额计入当期损益。其实现的融资租赁收益，在租赁期内确认为收入。“营改增”后，出租方租赁期内收取的金额，为不含增值税的租金加上价外增值税，从理论上讲，最低租赁收款额应包含增值税。对此，建议最低租赁收款额的确定不需考虑增值税。融资租赁增值税的会计处理，可参照分期收款销售增值税的相关规定处理，收取销售款项时确认增值税销项税额。即在租赁开始日，出租方不确认应收增值税这项债权，在租赁期内，出租方收取租金是，确认应交增值税（销项税额）。

3.租赁期。租赁期内，出租方收到租金时，开具增值税发票，借记“银行存款”账户，贷记“长期应收款——应收融资租赁贷款”账户及“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户，同时确认租赁收入。

4.租赁期满。租赁期满，若租赁资产转让给承租方，出租方需开具增值税发票，借记“银行存款”账户，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”账户，“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。销项税额的合计减去购进资产时的进项税额的差额，为出租方的应纳增值税税额，即出租方的增值税为增值额（向承租方收取的不含增值税的价款-资产不含增值税的购进价格）×增值税税率17%。“营改增”后，税率由5%变为17%，税率提高了。但是增值税和营业税的计税依据不同，营业税是价内税，增值税是价外税，计算营业税的营业额中向承租方收取的全部价款包括向承租方收取的价款加上税款，是价税合计数，营业税中的租赁物的成本包括不含增值税的购进价格，也包括增值税，也是价税合计数。

若出租方属于小规模纳税人，“营改增”后，出租方应交的增值税为向承租方收取的不含增值税的价款×增值税征收率3%。“营改增”的结果税率由5%变为3%，税率和计税依据都不同。

二、承租方的税务与会计处理

1.租赁开始日。租赁开始日，承租方选择租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值较低者，计入融资租赁资产的账面价值，将最低租赁付款额计入长期应收款，差额为未确认融资费用。最低租赁付款额的确认，从理论上讲，最低租赁付款额应包含增值税，对照出租方的最低租赁收款额，建议也不需考虑增值税，即在租赁开始日，承租方不确认应交增值税这项债务，在租赁期内，承租方支付租金时，确认应交增值税（进项税额）。

2.租赁期。租赁期内，承租方支付租金，取得增值税专用发票，借记“长期应付款”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，贷记“银行存款”账户。同时，分摊未确认融资费用。

3.租赁期满。租赁期满，若租赁资产转让给承租方，承租方取得增值税发票，借记“长期应付款”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，贷记“银行存款”账户。“营改增”后，承租方，若属于增值税一般纳税人，取得出租方的增值税专用发票，承租方的进项税额增加，应交增值税会减少，流转税税负会降低。承租方，若属于增值税小规模纳税人，进项税额不能抵扣销项税额，其增值税税负无影响。