煤炭企业环境成本核算及控制浅议

(辽宁工程技术大学财务处，辽宁阜新 123000)

1 煤炭企业环境成本核算的必要性

煤炭环境成本是指为管理煤炭企业活动对煤炭矿区及周边环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本。煤炭环境成本由事后的环境治理成本与事前的环境预防成本两大块构成。前者是指产品生产过程及之后，企业按照环境标准和达标排放的要求，对废弃物进行处理的成本，以及环境整治成本；后者的范围更加广泛，对环境成本的控制更有意义，包括替代材料成本、清洁生产、环保设备投资、节能设施投资、废弃物再生利用、职工环境保护教育费、环境负荷的监测计量、环境管理体系的构筑和认证等方面投入的成本。

可以预见，随着我国环境保护方面的法律法规逐步完善，以及公众对环保的日益重视，环境成本在煤炭企业产品成本中所占的比例必然越来越大。这必将要求企业进行环境成本核算。在现行的煤炭成本核算框架中，只有塌陷补偿费一项，没有水污染和空气污染的治理费，实际上每个煤炭企业都要或多或少的支付一些环境治理方面的费用。现行的煤炭企业成本核算体系却未能将其在煤炭企业成本核算项目中列示。因此，实施对环境成本进行单独核算，对煤炭企业十分必要。

2 煤炭企业现有成本核算现状及存在问题

我国煤炭企业现在执行的成本核算方法仍是1991年指定的，具体包括原煤的筛选费用、销售过程中发生的费用、企业生产经营融资发生的财务费用等方面内容。从内容上看，金核算煤矿生产的直接生产成本。1994年国家实行新税制后，煤炭行业参照其他制造业还需交纳增值税。目前煤炭企业成本核算主要存在以下问题：

2.1 现行成本核算框架制约了国有煤炭企业的发展

目前，煤炭企业成本核算基本还是沿用原煤炭部1991年指定的两个办法——《煤炭工业企业会计核算办法》和《成本管理办法》。该成本核算法中，一些核算项目系数限定过于绝对化(比如煤炭生产安全费用以6元每吨标准提取)，难以准确地反映煤炭产品的真实成本，而且会削弱企业的生产自主权，影响企业的生产性投入，甚至会引发煤炭生产的安全事故。成本核算整体偏低，国家、企业与职工的利益难兼顾。

2.2 新税制加重了煤炭企业税负，影响了煤炭行业的可持续发展

1994年国家实行新税制后，煤炭行业参照其他制造业而交纳增值税，企业的税翻番增加。税收过高降低了煤炭行业的投资回报率，相应地降低了煤炭行业的投资吸引力，也就影响了煤炭行业的可持续发展。

2.3 现行成本核算未充分考虑煤炭的外部成本

煤炭在开采、运输和燃烧过车中导致的空气污染、水污染、土壤污染、生态破坏和对气候变化的加速作用等外部成本都没有反映到现在的煤炭价格体系中。在现行的成本核算框架中，仅有塌补费一项。2002年，我国开采1吨煤炭的资源损耗成本为62.64元，扣除资源损耗补偿，其外部成本为54.64元/吨，致使成本偏低19.65%，价格被低估6.55%。据估计，现在支付的煤炭价格仅仅是其全部真实成本的四成。

2.4 现行煤炭企业的成本核算项目中没有反映资源成本

目前各煤炭企业在实际核算中将缴纳的探矿权、采矿权和开采过程中缴纳使用费用视同无形资产进行核算，在管理费用中分期摊销，未作为煤炭成本的组成部分，企业在短期内进行消化，势必带来经营上的大额亏损。

2.5 现有成本核算模式缺乏对环境事项进行单独核算

我国煤炭企业为了实现保护环境和可持续发展，大都采用提取环境治理保证金、可持续发展基金、转产发展基金等方式，获取专项资金。例如，山西省矿山环境恢复治理保证金的提取标准为每吨原煤产量10元，按月提取。更多的省份根据井田面积、服务年限、矿种、开采方式等因素来确定。但是，由于多方面因素限制，未对与环境事项有关的方面进行专门的会计核算，通常都是将环境方面的费用计入原煤成本、管理费用及营业外支出。这种会计核算方式虽然简单易行，但是随着国家越来越重视矿山环境污染以及民众环境保护意识日益强烈，这样做的弊端日益显现。首先，煤炭企业管理层缺乏对煤矿环境成本的全面把控和分析，不能确切把握企业环境成本对企业的影响以及由此产生的风险、无法对环境成本进行有效的优化；其次，社会各监管部门及广大民众无法清晰地了解企业各期的环境保护和治理情况成本状况，不能对企业的环境治理资金进行有效的监管。

2.6 缺少专门的环境成本控制体系建设

目前，我国多数煤炭企业按照环保法规和政府部门的要求，实施了矿山环境保护以及生态建设，实现了一定的环境效益。但是，普遍未进行单独环境成本核算，系统的环境成本控制体系更无从谈起。无法实现经济效益与环境效益协调发展，不利于煤炭企业可持续发展。

3 完善煤炭企业环境成本核算的对策

3.1 完善煤炭企业成本核算项目

煤炭企业需要一套全面、科学地反映煤炭企业真实成本的成本核算制度。自企业从国家获得开采权、经各生产环节直到企业出让产品所有权的过程中所产生的一切费用，都应纳入成本核算，也就是说，成本核算时，不光要考虑煤炭生产过程中的安全费用，还应包括煤炭资源成本、煤炭开采成本、煤炭开采过程中的环境治理、煤炭发展和退出成本以及煤炭企业应承担的社会责任等支出费用。

3.2 降低煤炭企业的税负和提高煤炭职工个人所得税起征点

新税制实施后，煤炭行业的税负过重成为阻碍煤炭企业因素之一。建议国家在修改增值税法时，将煤炭企业的增值税率调低，通过抵扣进项税后使煤炭产品综合税恢复到3%左右；或者参照国际上的通行征税模式，对煤炭产品征收3%左右的产品税。

3.3 外部成本内部化，使煤炭价格更准确地体现其真实的成本

煤炭生产企业是煤炭开采外部成本的制造者，是负外部性产生的根源。因此，根本、直接、有效的方法就是煤炭生产企业主动减少煤炭开采行为造成的外部成本，并将煤炭开采外部成本内部化。单纯依靠煤炭企业无法解决煤炭全部外部成本问题，还需要政府通过经济、法律、行政手段来对煤炭企业的行为进行引导和调控。

3.4 完善核算体系，反映资源成本

首先，完善矿业权有偿取得制度，对资源采矿权有偿出让，由市场决定价格。其次，完善煤炭资源税计征方法，适当提高煤炭资源税征收标准，完善计征办法。最后，完善资源成本核算制度，完善科目和内容。探矿权要考虑市场竞争形成的价格，再加上所发生的相关费用；采矿权要考虑中介竞拍价或协议价，再加上所发生的相关费用。合理分配和使用资源资产化收益。

3.5 对环境成本进行单独核算

企业对环境成本进行核算时，应该使环境成本单独而清晰地反映出来。建议设置“环境成本”一级科目，并根据构成内容设置相应的二级科目。通过对煤炭环境成本单独核算，使分散在煤炭基本生产成本、管理费用、营业外支出等科目的环境费用都归集到“环境成本”科目，既分清环境保护责任，又可及时提供企业环境成本的有关信息。

3.6 构建煤炭企业环境成本控制体系

煤炭企业环境成本控制体系的构建应该融入事前控制—环境预评价、事中控制—清洁生产和事后审计的系统思想。事前预测是指在一个工程项目兴建以前，对施工中和建成后的项目可能对环境造成的影响记性评价和评估。从众多可能的方案中择优选取。事中控制指的是对煤炭开采、洗选、运输，加工和废弃物处理等环境进行控制，通过采取清洁开采、洁净煤技术以及资源综合利用技术，达到减少生态破坏和环境污染。

参考文献：

[1]彭培鑫.煤炭企业完全成本核算探讨[J].会计之友，2007，31：19-20.

[2]蔡筱丽.浅议企业成本管理理念和模式[J].企业导报，2012(15)：76.

[3]张银博.煤炭企业成本核算项目浅析[J].陕西煤炭，2010(01)：113-114.