基于公司治理角度提高内部控制质量

王 典

一、引言

近年来，随着我国资本市场的发展，企业规模和业务日趋复杂，内部控制作为企业实现其经营目标的有力保证也越来越受到关注。各方对企业的内部控制提出了更高的要求。为了促进我国资本市场的发展，提高企业经营的效率和效果。2010年4月26日，财政部等五部委联合发布了《企业内部控制审计指引》，该指引要求上市公司管理层对其内部控制进行评价并出具评价报告，并要求注册会计师对管理层的评价报告进行鉴证并提供合理保证。这一措施表明，国家对内部控制的要求越来越高。同时，对于管理层而言，有效的内部控制不仅有助于保证企业经营目标的实现，而且能够向外部信息使用者传递企业良好运行的信号。

二、公司治理和内部控制的关系

（一）公司治理和内部控制概述

公司治理是随着企业所有权和经营权的分离，委托代理关系出现后，为了解决各方利益相关者之间的利益冲突，降低代理成本，提高企业经营的效率和效果，设计的一套制度安排。OECD对公司治理的定义认为，公司治理是企业所有者对经营者的一种激励和监督制衡机制，是在保护股东利益的情况下，防止管理层的道德风险和逆向选择。公司治理的目标就是在保证股东利益最大化的情况下，协调各方利益相关者之间的关系。公司治理有广义和狭义之分。广义的公司治理包括内部治理和外部治理，是指企业通过设计一套正式和非正式的制度来协调与所有利益相关者之间的关系，在维护各方利益的情况下，保证企业决策的科学化。狭义的公司治理为公司的内部治理，是指企业内部所有者对经营者的一种监督与制衡机制，公司治理的目标是保证股东利益的最大化，防止经营者对所有者的背离。与企业内部控制相关的公司治理是指狭义的公司治理，即内部公司治理。

（二）公司治理与内部控制的关系研究

由以上定义可知，公司治理与内部控制两者之间既存在差异，又相互联系、相互影响。其差异主要体现在，公司治理与内部控制两者的目标不同。公司治理的目标是明确所有者和经营者各自的职责权限、在此基础上公平分配企业利益，并通过建立有效的激励和监督机制，实现各方利益主体之间的相互制衡。是从法律层面上实现各方的权责利关系。同时，根据我国发布的《企业内部控制基本规范》中指出，内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高企业经营效率和效果，促进企业实现发展战略。具体而言，包括盈利和防弊两个方面，而防弊也是为了提高企业经营的效率和效果。内部控制的重点就是通过监督和激励内部员工，纠正他们在工作中的偏差。是从公司内部治理角度去实现企业的经营目标。

虽然公司治理与内部控制的具体目标存在一定的差异。但是，公司治理是内部控制的制度环境，是控制环境的重要组成部分，完善的公司治理结构将促进内部控制的有效运行。同时，内部控制在公司治理中担当的是内部管理监控系统的角色。两者之间存在着密切的联系，具体体现在：

首先，公司治理与内部控制的最终目标都是为了实现企业的经营目标。内部控制的基本目标是保护企业资产的安全和完整以及提高企业经营的效率和效果，但最终目标是保证其经营目标的实现。公司治理的基本目标是在所有者的委托下，激励和监督管理层的各项活动，以防止他们出现道德风险和逆向选择来损害股东的利益。最终目标也是为了实现企业的经营目标。从而使股东利益最大化。因此，公司治理和内部控制的最终目标都是为了实现企业的经营目标。

其次，公司治理结构和内部控制在方法和内容上有很多相同之处。内部控制的方法主要包括组织结构控制、授权批准控制，风险控制等。而在公司治理中，也包括组织结构制度等。在内容上，股东大会、董事会、监事会和经理层之间的权责利配置既是公司治理的内容，又属于内部控制。

最后，公司治理和内部控制都是在委托代理关系出现后产生和发展的。公司治理是在企业所有权和经营权分离后，委托代理关系出现的基础上产生和发展的。而内部控制作为企业内部管理的制度安排，其产生的基础也是所有者与管理层，管理层与内部员工间的委托代理关系。因此，两者产生和发展的基础都是基于委托代理关系。

三、基于公司治理角度提高内部控制质量

（一）我国内部控制存在的问题

1.内部控制信息披露不充分，不透明。虽然，国家相关部门颁布了《内部控制基本规范》和相关指引，但目前由于我国仅对上市公司内控信息披露进行了要求，使得有些企业内控信息披露不充分，不透明，甚至不真实。这导致外部投资者难以了解企业真实的经营情况，使得其自身的利益也可能遭受损失。

2.内部控制对管理层的控制薄弱。内部控制虽然由企业全体员工共同完成。而在实际执行时，有些管理层凌驾于内部控制之上，内部控制就只能对管理层以下的财务会计系统和业务处理系统进行控制。因此，当管理层存在道德风险和逆向选择时，内部控制也无法对其进行监督，企业经营的效率和效果也会受到损失。

3.内部审计缺乏独立性。内部审计作为内部控制系统的重要组成部分，是对内部控制的再控制，其主要工作是对企业内部进行监督管理。但是，由于我国很多企业的内部审计隶属于管理层，缺乏应有的独立性，无法对内部控制的有效性进行正确评价和监督。因此，内部审计形同虚设，无法客观公正地对企业的内部控制进行再监督，内部控制质量也难以提高。

（二）基于公司治理角度提高内部控制质量

2010年4月26日，财政部等五部委联合发布了《企业内部控制配套指引》，其中包括《内部控制审计指引》，要求上市公司企业管理层对内部控制进行评价并出具评价报告，注册会计师对管理层的评价报告进行审计并提供合理保证，这表明国家对内部控制提出了更为严格的要求。同时，对于管理层而言，设计和实施高质量的内部控制制度成为必要，这不仅有助于企业实现其经营目标，而且可以向外界传递企业良好经营的信号。公司治理作为内部控制的制度环境，是保证内部控制有效运行的必要条件。因此，基于公司治理角度完善我国企业内部控制系统，将会提高内部控制质量。

1.合理配置股权结构，充分发挥董事会的作用。合理的股权结构和董事会特征是公司治理结构的重要组成部分，公司治理结构作为企业内部控制的制度环境，是内部控制有效运行的保证。因此，企业应制定合理的股权结构，使内部控制制度有效运行，实现企业的经营目标。

董事会是公司治理的关键和内部控制的核心。设计健全的董事会制度，是提高内部控制质量的关键因素。董事会要成为有效的决策控制机制，必须要包括一定比例的外部独立董事。独立董事的比例越高，董事会作为内部决策控制机制的有效性就越强，就越能够发挥监督作用和限制管理层机会主义行为。因此，企业应聘请更多具有专业背景和能力的人出任独立董事，并且制定完善的制度明确其在公司中的职责和保持独立性，使独立董事发挥作用，真正提高公司治理效率，提高内部控制质量。

2.完善内部控制信息披露制度，增强信息披露的透明性。完善信息披露可以有效解决信息不对称的问题，推动公司治理与内部控制的良性互动，实现公司各利益主体之间的协调与制衡。同时，内部控制信息披露能够有效减少高层管理人员舞弊的机会，有效遏制管理层凌驾于内部控制之上的行为。因此，企业管理层应及时向董事会披露信息，董事会及时向股东会披露信息，定期向社会公众披露信息，并对披露的信息的完整性和真实性负责。2010年4月26日，五部委联合发布的《企业内部控制审计指引》要求上市公司管理层对企业内部控制进行评价并出具评价报告，并要求注册会计师对评价报告进行审计并提供合理保证，有利于完善信息披露，提高内部控制质量。

3.设计和实施相应的制度提高内部审计的独立性。内部审计的重要目标是实现所有者对受托经营的管理层的监督。只有通过内部审计才能不断促进内部控制的完善。因此，应加强内部审计的独立性，避免管理层凌驾于内部控制之上。具体而言，企业可以在董事会组织机构下设立审计委员会，建立审计委员会制度，提高内部审计的独立性和权威性和改变管理层凌驾于内部控制之上，使得内部审计效果无效的问题，以此提高内部控制的质量。

4.建立有效的激励与监督机制。完善的激励与监督机制能够有效约束管理层的道德风险和逆向选择行为，避免所有者的利益受到损失。公司治理非常重视激励与监督机制。内部控制可以借鉴其在激励和监督方面的有效措施。激励方面，企业应制定科学的业绩评价体系，激发员工的积极性，促进他们按照目标计划完成工作，避免出现偏离计划和舞弊的行为。监督方面，企业应建立合理的授权控制系统和有效的监控系统，企业内部控制实际上是对企业员工行为的控制，因此，确定授权控制和监督系统，能够明确管理层和员工的权利和责任，促使他们在制度范围内工作，实现企业的经营目标。同时，要制定严格的惩罚制度，这是企业内部控制有效执行的有力保证。因此，企业应建立有效的激励与监督机制，促进内部控制的有效执行。

四、结论

通过以上分析，公司治理与内部控制之间既存在差异又相互联系，相互影响。公司治理结构是提高内部控制质量的有力保证。只有在完善的公司治理环境下，内部控制才能真正发挥作用。董事会作为公司内部控制系统的核心，应该对公司内部控制的有效运行负责。保证董事会的独立性，并建立和完善独立董事制度，同时，应建立有效的激励和监督机制，保证内部控制真正发挥作用。因此，基于公司治理角度分析企业内部控制问题，对提高内部控制质量具有十分重要的意义。