资产减值准备的核算与管理

　　 摘 要：根据我国新《企业会计准则》规定，企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象，资产存在减值迹象的，根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备，以夯实资产质量，提高会计信息的有用性。文章以新会计准则为基础，分析了资产减值准备的核算与管理。
　　 关键词：资产减值准备 核算 管理
　　 中图分类号：F234.3 文献标识码：A
　　 文章编号：1004-4914（2011）12-157-02
　　
　　 一、资产减值准备在新旧准则中的差异
　　 1.资产减值核算体系的变化。
　　 （1）确认范围上的差异。原企业制度规定，计提资产减值准备的范围包括坏账准备、存货跌价准备等8项资产减值准备。而根据新企业会计准则的规定，计提资产减值准备所指的资产，除原有的8项资产外还增加了成本模式下核算的投资性房地产、商誉、生产性生物资产、某些权益工具、矿区权益等。新准则规定的资产减值计提范围大于原准则的范围。
　　 （2）制度细化性的差异。原企业制度并未详细规范哪些资产可以不提减值准备，而新的企业会计制度对此作出了细化性的规范。制度明确规定，采用公允价值计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、金融资产，以及未探明石油天然气矿区权益等不计提减值准备。
　　 （3）准则体系变化上的差异。原企业制度对于8项资产减值准备的核算未按照一个有机的体系进行规范，在每一个具体的准则中规定了每一种资产的减值准备的核算方法，出现判断减值迹象的重复和会计核算的凌乱。而新的企业会计准则对资产减值进行了系统性的规范，在《企业会计准则第8号——资产减值》中主要规范了固定资产、无形资产、长期股权投资、商誉、生产性生物资产等长期资产减值的核算方法；在《企业会计准则第1号——存货》和《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中规范了存货、应收账款、贷款和可供出售的金融资产减值的核算，从而明确了长期资产和非长期资产减值核算的不同核算方法和核算原则。
　　 2.资产减值会计核算方法的变化。
　　 （1）账务处理上的变化。原企业准则规定不同的资产在计提减值准备时，其确认的损失计入不同的会计科目，例如：计提存货跌价准备和应收账款计提坏账准备时记入“管理费用”科目，而计提固定资产减值准备时又计入“营业外支出”科目，计提长期股权投资减值准备时又计入“投资收益”科目，由于减值损失没有归类到统一的科目中，所以在会计报表中不能清晰地反映减值损失对利润的影响。新的企业会计准则规定，各项资产计提的减值准备一律计入“资产减值损失”账户，增强了报表的可理解性。
　　 （2）谨慎性原则运用上的变化。企业对各项资产计提减值准备运用的前提就是谨慎性原则，原企业会计准则规定企业计提的各项减值准备在减值因素消失时，其减值准备可以转回，但在实务操作上有关减值的迹象发生和消失往往主观因素大于客观因素，使得很多企业把减值准备的计提变成调节利润的手段，谨慎性原则的使用反而造成了会计信息的严重失真。新的企业会计准则规定，长期资产一旦计提了减值准则在该项资产未处置前减值准备不能转回。可以看出新企业会计准则对于谨慎性原则采用了“适度”运用法，有效地提高了会计信息的真实性。
　　 3.资产减值计提具体计量上的变化。
　　 （1）固定资产减值准备计量上的变化。计提固定资产减值准备是个复杂的系统工程，旧会计准则中没有明确规定固定资产计提减值准备的核算方法，因而企业在计提减值准备时多依据“企业自身的评价”。第一，由于企业管理当局与信息使用者存在信息不对称，即使来自企业内部的固定资产减值信息较可靠，也不易得到投资者的普遍认同。第二，很多固定资产在作为个体的情况下并不能产生单独的现金流，因而企业在依据未来现金流入的现值与固定资产的账面价值相比孰低相比较计提减值准备实际上是没有“依据”的，计提减值准备的依据只能是“管理层对利润的需求”。所以在新准则中引入了“资产组”和“资产组合”的概念，借鉴国际会计准则的做法，在进行资产减值测试、估计资产可收回金额时，对于那些不能独立产生现金流量的资产，要求以其所归属的资产组为基础进行减值测试。这样就增强了固定资产计提减值准备的可操作性，提高了相关会计信息的真实性。
　　 （2）长期股权投资减值计量上的变化。长期股权投资减值会计处理的变化新的长期股权投资准则第15条规定，按照权益法核算的长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》处理。资产负债表日，投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。如果可收回金额的计量结果表明，长期股权投资的可收回金额低于其账面价值，应当将其账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
　　 （3）无形资产减值计量上的变化。新准则增加了对使用寿命不确定的无形资产不摊销但应该在每年末进行减值测试的规定，在资产负债表日，企业根据《资产减值准则》确定无形资产发生减值的，按应减记的金额，确认为资产减值损失。无形资产减值准备一经计提，在以后的会计期间不得转回。
　　 二、资产减值准备在会计实务中的核算
　　 资产减值是指资产可收回金额低于其账面价值。资产可回收金额，是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，两者之间较高者确定。资产可回收金额低于其账面价值的差额为资产减值损失，计入当期损益。
　　 1.资产减值的判断。各种资产应该根据各自不同的减值迹象判断是否减值，计提减值准备，并比对账面价值和公允价值计提减值。比如，存货减值，当市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；其他足以证明该项存货实际上已经发生减值的情形时。就应该计提减值准备。
　　 2.资产可收回金额的计量。根据资产减值准则的要求，企业存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计其可收回金额，并将可收回金额与账面价值进行比较，以确定资产减值是否存在。可收回金额，是指资产的公允价值减处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者，它假设企业决策者在处置资产和继续使用资产两者之间作出最有利于企业的决策。可回收金额低于账面价值的差额为资产减值。
　　 预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率确定，并考虑相关担保物的价值。
　　 3.资产减值准备的核算。企业会计制度列举了8类资产减值准备，但其计提方法与会计处理也不相同。在新准则下，存货跌价准备、坏账准备、持有至到期投资、长期股权投资、无形资产、固定资产、在建工程、商誉等均记入“资产减值损失”科目，资产负债表日应为借记“资产减值损失”，分别贷记“存货跌价准备”、“坏账准备”、“持有至到期投资减值准备”、“长期股权投资减值准备”、无形资产减值准备、“固定资产减值准备”、“在建工程——减值准备”、“商誉——减值准备”。
　　
　　 三、加强资产减值准备管理的办法
　　 1.健全信息、价格等市场机制。资产的可收回金额不能作凭