基于利益相关者视角的网络财务报告模式探讨

胜利油田孤东采油厂 刘琮洁 山东大学 王领庆 张 雪

基于利益相关者视角的网络财务报告模式探讨

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企业报告是企业与外部利益相关者沟通的桥梁，已有的研究表明，良好的外部报告和信息披露有助于降低投资者对企业不确定性的认识。在多变的市场环境中，不确定性的降低意味着投资者信心的增强，而信心虽然无形却是资本市场中最关键的因素（Sutton，2002）。2008年金融风暴的爆发，暴露出目前的财务报告披露体系存在很大的问题，所披露的会计信息并不能使信息使用者规避风险，而基于这些报告做出的决策给成千上万的投资者带来了巨大损失，形成了全球性证券市场乃至整个社会的信心不足。这使人们开始怀疑披露的财务报告信息的真实性和相关性，质疑现行的财务报告思想，笔者对这一问题进行了深刻的思考，并结合现行的技术基础提出了自己对财务报告改进的建议。

一、现行财务报告模式的局限性

现行的财务报告思想是在工业社会的土壤中孕育和发展起来的，也就是制造业主导的经济环境下形成的。该思想以手工计算、手工编报和“纸”介信息传递为依据，以被反映企业为主体，以会计报表为核心，按既定的规则和程序进行确认、记录、计量，将企业的财务与经营业绩数据和指标，以货币这一表达的方式压缩到固定格式中予以报告。这些既定的假设、规则和程序构成了现行的财务报告思想。这些既定的假设、规则和程序是现行的财务报告产生了一些不可避免的局限性：

第一，假设会计信息使用者的信息需求是可知的，会计将满足“大多数使用者的共同需要”，会计目标在于提供最佳收益和资本价值，其所提供的会计信息是具有“通用性”的。而现实中信息需求者所需要的信息是很难被全部了解的，其对信息的偏好也是有很大差异的。

第二，使用统一的货币方式进行会计计量。这使得许多重要的非货币信息不能得到很好的披露，影响信息使用者的决策。

第三，现行财务会计标准的信息流程为：交易或事项→原始凭证→记账凭证→日记账、明细账、总账→财务报告→信息使用者。由于会计信息系统与业务活动相脱离，两者之间存在时间差，会计信息使用者不能及时得到自己想要的会计信息，只有等到会计期末财务报告或者分期财务报告出来后，才能被动地接受那些已高度综合的“历史”信息。

第四，对同一业务提供多种会计处理方法。考虑到现实中不同企业的具体情况不同，现行会计准则对同一经济活动给出了多种处理方法，这使管理者有了操纵利润的空间。

由于现行的财务报告模式存在这么多的局限性，对其进行改革是非常有必要的。但由于缺乏必要的技术支持，对财务报告很难有实质性改进，随着信息技术和互联网技术的发展，使我们对财务报告的改进成为可能。

二、财务报告模式改革的理论基础

其一，利益相关者理论。利益相关者理论（Stakeholder Theory）的萌芽始于多德（Dodd，1932），不过利益相关者作为一个明确的理论概念是由斯坦福研究所在1963年提出的。其后，利益相关者观点经安索夫（Ansoff）、瑞安曼（Eric Rhenman）学者的开创性研究，成为一个独立的理论分支。又经弗里曼（Freeman）、布莱尔（Blair）、米切尔（Mitchell）等学者的共同发展后已经形成了比较完善的理论框架，并在实际应用中取得了较好的效果。该理论认为企业的所有利益相关者（如股东、债权人、雇员、消费者、供应商等）都向企业投入了专用性资本并承担了风险，因此，他们都有权利成为企业剩余控制权和剩余索取权的享有者。利益相关者理论下的企业可看做是“一种治理和管理专业化投资的制度安排”（Blair，1995），它理所当然的要为利益相关者服务，而股东只是其中之一。

Cyert Ijiri（1974）最早把利益相关者理论应用到财务报告的研究中。他们认为，财务报告不仅是企业报告其财务状况和财务活动的载体，更是多方利益团体相互作用的产物。因此，财务报告的改进需要综合考虑各方利益相关者的态度。此后，比弗、Cushing（1989）等也引入利益相关者理论分析了财务报告的改进问题。而现行的财务报告模式由于可容纳的财务信息有限，只能以满足所有利益相关者中的重要并且具有影响力的信息需求者，这必然导致信息需求未被满足的部分报表使用者对现行财务报告模式提出异议。

其二，事项会计理论。事项会计是Sorter教授于1969年在美国《会计评论》发表的“An‘Events’Approach to Basic Accounting Theory”一文中提出的。Sorter将现行的会计方法体系称为“价值法”，这种方法的基本前提假设是：“会计信息用户的需求是已知并且能够充分明确的被说明，因此，可以通过会计理论推断，为信息需求者的决策模型提供最优的信息”。而Sorter提出的“事项法”会计基于的基本假设是：“会计人员可能对决策者如何使用信息一无所知，会计的目的是提供关于可能在各种决策模型中有用的相关经济事件的信息，而不是直接为不可知或假设知道的决策模型提供价值输入”。所谓的“事项”指可以从一个或多个基本角度或特征进行描绘的任何行动。从数据处理角度看，事项法以事项为会计分类的最小单元。在日常核算中，把各项交易活动的事项进行存储、传递，不进行复杂的会计处理，是一种以数据为中心，而不是以处理为中心的数据库组织方式。在事项会计指导下的财务报告模式，会计人员只提供原始的事项信息—会计分类中的最小单元，而数据综合的任务应该交给信息使用者，由报告使用者按照自身的需要重构发生过的经济事件。

三、基于多视角的网络财务报告模式构建

利益相关者理论被越来越多的应用到财务报告改进的研究中，并且各利益相关者的利益要求被公平考虑，而按现行的财务报告编制模式提供的信息是不能满足这种需求的。事项法会计的提出则正好符合了此点，它要求会计人员提供原始的经济活动信息，让有不同的信息需求者根据自己的需求选择不同的信息，从不同的利益相关者视角满足公平性的要求。

本文在此提出一个基于数据库和网络技术的新型财务报告模式：公司建立一个基础数据库、一个客户需求数据库和一个报告数据库。报告数据库提供现行财务报告模式下的各种报表，客户需求数据库根据客户的个性需求提供他们定制的信息，定期向他们报告。另外该模式还有一个友好的用户处理界面，克服了过去的用户被动接受信息的状况，用户通过该界面可以实时的和公司进行沟通、提问，了解自己想知道的信息。基础数据库根据事项法会计的要求提供公司经济活动的原始信息，保证公司经济活动信息的完整性。为防止公司信息披露过多，对公司正常经营活动造成影响，公司根据信息需求者不同授予他们不同的权限，这样既满足了他们的信息需求，又能保护公司信息安全。

这种模式的财务报告具有实时、互动的特点，企业只提供交易、事项和活动的真实原始资料及与决策者的相关信息，并不对其进行会计处理和人为整合，而将信息整合、分析的工作交给了使用者，使信息具有更强的相关性。这样既能摒弃现有价值法下财务报告的缺点又能实现事项会计的思想。XBRL（eXtensible Business Reporting Language，可扩展的商业报告语言）的开发与应用，为该模式的实现提供了技术上的支持，目前XBRL已经在我国证券行业得到了初步应用，相信随着中国证券市场规模扩大和金融领域对外开放的深入，投资者们对于上市公司财务状况和经营情况的关注程度会提高，对上市公司公开披露信息的要求也会越来越高。因此基于利益相关者视角的，以XBRL为技术基础的网络财务报告必会有大的发展，这也将是今后一段时期研究的热点。

［1］艾哈迈德·里亚希-贝克奥伊著，钱逢胜译：《会计理论》，上海财经大学出版社第四版。

［2］于富生、李锋、张敏：《事项会计理论：中国研究现状述评》，《财会通讯》（学术）2006年第6期。

［3］沈颖玲：《网络时代财务报告编报模式的变革》，《财经论丛》2007年第5期。

［4］王松年、沈颖玲：《网络时代标准财务报告的创新》，《上海会计》，2003年第8期。

［5］李洋、王辉：《利益相关者理论的动态发展与启示》，《现代财经》2004年第7期。

（编辑 李寒琣）