试论我国商业银行管理会计的应用

○谭红梅 （湖北省荆州市商业银行 湖北 荆州 434000）

试论我国商业银行管理会计的应用

○谭红梅 （湖北省荆州市商业银行 湖北 荆州 434000）

商业银行的经营管理离不开管理会计，如何正确认识计划、组织、控制和评价管理会计的基本职能，并全面实施责任会计制度、预算管理等各方面的分析，解决好施行过程中出现的问题，是商业银行管理会计成功的重点所在。

商业银行 管理会计 效益

管理会计伴随着泰罗的科学管理的产生而出现，并随着经济的发展已经在国外企业中得到了广泛的推广、运用和发展。它在我国商业银行中的运用开始于20世纪70年代末，是伴随着管理会计理论的传播开始的，近年以来我国的一些商业银行也开始重视管理会计的应用并且提出了一系列的发展战略。管理好、用好银行的资本金、强化银行内部管理、降低银行经营成本，是每一个商业银行获得最大化利润、赢得竞争优势的关键所在。但是传统的财务管理体系把工作重点放在反映与核算已经发生的银行经济业务上，只是单纯提供解释信息和历史信息，已经很难适应现代商业银行经营决策的需要，为了能在激烈的金融竞争中求得生存和发展，商业银行应用管理会计的方法来强化内部管理已经势在必行。

一、管理会计的概念和现状

管理会计是指利用一系列专门的方法，通过财务会计提供的财务资料及其他与之相关的资料进行整理、对比、计算、分析，从而能使管理人员可以对日常发所生的一切经济活动进行控制和规划，并作出合理决策的信息处理系统。管理会计的宗旨是利用科学的管理方法，来完善企业的经营管理手段，进而提高企业的经济效益。商业银行进行经营管理的目的就是要实现资金的运转最优化和获取的经济效益最佳化，管理会计就是实现这个目的的一个重要手段。

我国商业银行的管理会计水平基本停留在成本和财务管理的阶段，尽管近年来部分商业银行在经营过程中对管理会计的应用作了一些尝试，但由于只限于管理会计技术和方法的使用，而没有形成一个相对完善的框架体系。商业银行经营者的目标考核的设计偏向于规模的增长，内部的控制着眼于资金的安全和保障，即对资产风险和会计风险的防范。在会计核算体系中仅以经济内容，例如会计科目的设置作为单一标志的分类方法，在商业银行内部管理中所需要的对经营过程等多重标志分类并不存在，经营和管理方式相对比较落后，经营相对比较粗放，经营管理还处于因果分析，最多也就是投入产出分析的管理阶段。

管理会计对会计人员素质要求相当高，从事管理会计工作的人员又很少。一些商业银行的经营者对于管理会计在商业银行经营和管理中的作用认识程度不够，并没有设置专业的管理会计机构，从而造成目前商业银行的会计人员缺乏管理会计的观念，进而对全面预算、长期投资决策方法、量分析、风险分析、企业员工业绩评价等知识都知之甚少，能够有能力专业从事管理会计的人员很少。

二、管理会计在商业银行中应用的意义

1、管理会计是实现商业银行决策科学化的重要保证

管理会计作为银行内部的管理信息系统，不仅能够加工处理商业银行的财务信息、生产出可直接支持决策的、系统化的有效信息，而且也是构建商业银行的决策支持系统所需要的重要内容。此外，在管理会计中的投入产出分析、弹性预算、本量利分析、边际分析方法，也是促使商业银行在各个网点的设立、营业费用的控制、资金成本的控制等诸多方面实现投资决策科学化的一个有效保证。

2、管理会计是控制商业银行成本、提高效益的一项重要手段

我国的商业银行在进行商业化改革进程中，不但要追求走向集约化的发展道路，还要重视成本效益的观念，要改变在管理运营费用时采取的粗线条切块方式的模式，针对服务费用、运营费用和利息支出做到分别控制，并且细化到部门、客户、产品和相关责任人；要改变成本管理还只是处于防止非常损失、节约支出的成本维持阶段，努力实现真正意义上过渡到成本降低的高级形态。为此，只有推行管理会计，才能实现成本控制、成本分析、细化核算的目的。

3、管理会计是健全商业银行激励约束机制，实现对各个分行及其所属部门有效控制的要求

如果商业银行作出的决策不能得到有关部门的有效的贯彻执行，那么就算再正确的决策也只能是一纸空文。与此同时，随着商业银行管理方式的转变和规模的不断扩大，作为总行对分行及其各个部门的控制和评价就显得更加重要了。所以现代商业银行必须利用科学、高效的激励约束机制来实现银行在纵、横两个方向都能得到有效控制。管理会计中涉及的业绩考评及责任会计、全面预算等方法就为建立和健全激励约束机制提供了一个有效的技术和手段。

4、管理会计是实现商业银行经营管理方式转变的客观要求

随着外资银行进入国内市场，国内各个银行之间竞争日益激烈，我国商业银行必须积极提高经营管理水平，切实做到加强成本管理，才能真正实现银行效益的持续、稳定、快速增长。商业银行要想实现集约化的经营模式，引进先进的管理会计思想和方法已经成为了当务之急，充分发挥管理会计能提供的评价经营绩效、筹划未来业务、控制日常活动、管理信息等重要作用，挖掘银行企业内部潜力，把财务工作的重心从过去的费用核算和控制调整到全行追求实现最大效益、成本控制和绩效考评上面。

三、商业银行构建管理会计的原则

1、相关性原则

相关性原则指的是商业银行实施管理会计时应该从会计反映与业务之间实际的相关性出发，对各个经营要素进行宏观的组合和分析，剖析问题成因，反映经营价值，展示业务过程。

2、决策导向性原则

决策导向性原则指的是管理会计在工作服务于商业银行经营决策需要时，为要做出的经营决策量身定做专门的会计信息，提供客观、准确、机动、高效、灵活、直观的支持信息，从而提高经济决策时的时效性和科学性。

3、可比性原则

可比性原则指的是把商业银行看作一个整体，在商业银行内部资金的转移、价格确立和成本分摊等方面能够打破部门、产品、客户、区域的限制，制定出一个全行统一的财务会计信息能够向管理会计信息靠拢，进而确定部门、客户、机构、产品的价值比较和价值计量的转化标准机制。

4、零合性原则

零合性原则指的是各个责任中心的模拟利润的总和应该与全行的总利润（不考虑风险调整因素）相等，不同部门、不同产品的内部资金收益（或转移计价成本），还可以反映为环球市场部的资产负债管理的收益（或成本）；达到的成本分摊出单位的成本，以相同的额度计入摊入单位的成本。由此经过内部资金的成本分摊和转移计价后，全行的财务会计报表利润总额与利润总额达到一致。

5、客观性原则

客观性原则指的是管理会计信息能够真实的反映经营过程，即银行内部资金转移的价格能够客观公正地反映出各类资金运用的机会成本和资金来源的收益水平，而成本分摊则最大限度地归结在直接成本的前提下，依照合理、公正、统一的原则来分摊各个类别的公共费用和间接费用，进而能够保障管理会计信息的客观公正性，进一步提高管理会计信息所具有的参考价值。

6、事权负责制原则

事权负责制原则指的是依照“谁收益、谁负责”的原则，把相关成本费用收集到使用服务的价值中心或成本中心。各个成本中心负责人要对本中心的费用开支负责，并且对相关成本中心对费用的分摊负责，把成本归集的工作融合到日常的财务管理流程当中。

四、管理会计在商业银行经营活动中的运用

1、成本性态与本—量—利分析的运用

（1）成本性态的划分。商业银行作为一种以经营货币商品为主的特殊企业，因为银行经营对象的特殊性，所以它的成本计算与于一般生产企业的成本计算有很大程度上的不同，他们是以货币资金的筹集、增值、保全、收回、营运、收益与信用服务等各项费用支出的总和，这些就商业银行的经营成本。依据成本性态划分，就是指根据成本总额与业务量的存在关系，把商业银行的所有经营成本划分为混合成本、固定成本和变动成本。

（2）进行差异分析，实行成本控制。差异分析作为一种最基本的分析方法一直贯穿管理会计的整个过程。经过目标成本考核确定出各个项目的差异之后，就要求商业银行对差异进行分析。现在以现金流量为例说明差异分析方法：通过对现金流入流出的对比，可以分析出商业银行现金流量的结构是否合理，是否存在着无效资产等不合理占用问题，或者是将短期负债用于了长期贷款等诸多问题。当预计会出现现金流入小于现金流出而必须降低生息资产的投放时，就应当以机会收益降低至最小为前提；然而当预计现金流入会大于现金流出的时候，就应当适时调增信贷投放，及时把盈余的现金投放在生息资产上面，同时也可用于固定资产的投资，避免出现资金沉淀，从而可以最大限度地提高资金的营运效率。

（3）盈亏临界点的测定。成本性态分析已经给盈亏临界点的确定创造了一个良好的前提条件，变动成本的计算法又给盈亏临界点的计算准备好了数量依据。平时所说的商业银行盈亏临界点，指的是商业银行达到不盈不亏的时候的状态点，这时候边际贡献刚好能够弥补固定成本，就是说成本和收入相等。商业银行的经营、推广、应用和开发新产品都要首先确定盈亏临界点。

2、运用边际贡献理论确定正确的筹资导向

在日益明显的讲求效益的商业银行管理中，现在实行的筹资计划考核方法早就已经不能适应商业银行经营目标的要求，商业银行应该以筹资数量和筹资成本所确定的边际贡献目标值当做考核筹资工作的具体指标。

3、委托代理会计的推行

商业银行还亟待建立健全的激励约束机制，应用管理会计的一个重要的方面就是如何推行委托代理会计。委托代理会计是管理会计的一个子系统，在经济学上委托代理人在管理会计上的具体应用，同时也是近年来国际管理会计应用最广和发展最快的一个领域。简单的说，商业银行的各个管理层次都是以委托代理关系为基础的叠加。从总行的角度看来，总行就是委托人，一级分行就是代理人；从一级分行的角度看来，一级分行是委托人，二级分行就是代理人，以此类推。各级委托人追求的最终目标就是银行利润的最大化，而各级代理人则会追求费用的最大化，代理人和委托人在内在利益动机方面就存在着客观的差异。推而广之，只要有等级存在，委托代理关系在商业银行系统内就会广泛存在。为了克服在委托代理关系中代理人和委托人的利益矛盾，让代理人和委托人在目标和利益上最大限度地保持一致，就必须科学明确地设计一套行之有效的相关激励约束机制，用来整合代理人和委托人之间存在的矛盾。最后通过短期的与长期的激励约束机制建立，使商业银行的各级委托人和代理人之间的目标和利益尽最大可能达到协同和一致。

（1）确定商业银行的综合经营计划。综合经营计划管理中，要求以效益作为主线，把商业银的各项行业务贯穿起来，利用财务资源分配和业务发展状况紧密联系，实现业务的发展与财务的收支能够统筹部署和联动安排，从而促进各项业务的财务效益和协调发展的稳步提高。然后依据综合考评的结果调整利益分配、经营权限和内部等级等的格局，以最好地优化资源配置，从而能够提高边际效益。

（2）实施总量激励的分解与测度。依据委托代理会计的要求和原则，要努力做好上级银行对下级银行及各级银行对内部的各个部门的薪酬总量纵向和横向的分解支配工作。上级银行对下银级行薪酬总量的确定，要依据占用资本和劳动共享收入的原则进行分配，从总收入中扣除掉资本附加价值以后，计算测量劳动形成的附加值，然后以劳动增加值为主来确定薪酬总额，并且本着成本与收益、责任与利益相对称的原则加以适当的调整。进行总量激励的分解与测度，需要把各项业务的发展计划和最终的财务计划紧紧关联起来，利用产品投入产出的方法来计算产品劳动增加值，把各业务品种纳入新的制约方式，从而可以实现效益水平的最大化。

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