从企业内控的问题例证现行企业会计制度的缺陷弥补

张　庆

摘要：内部控制是企业制度贯彻落实的前瞻性工作，控制的严重缺陷对企业财务管理，经济决策提出了挑战。如何认识乃至弥补会计制度缺陷，规范化财务基础管理是当前企业需要研究的一个重要课题。

关键词：内部控制牵制企业会计制度缺陷问题探讨

上市公司当期收益，在股市中是享受着非常高的益价的。如率盈率20倍，即享受着20倍的益价，可是债务减免，给上市公司并不能带来分文的现金收入，却误导着股民，给予了它非常高的溢价，这种制度，获利的是那些知情的内部人士，坑骗的是市场中的广大股民。从股市的猫腻延伸到会计制度的缺陷，应该引起重视和反思。

一、制度贯彻落实存在的外延问题及其根源

制度缺陷在所难免，有章不循也是后患。问题的存在究其根源，主要是(1)企业行政权力的过分干扰。(2)会计机构及岗位设置不尽合理。(3)会计人员素质参差不齐。少数会计人员业务素质较差，缺乏对违法违纪行为的辨别能力，在执行会计制度，会计法规的过程中很容易出现偏差和错误，对企业与国家而言，利则一利，伤则两伤。

二、现行会计制度的存在的内在缺陷

1、账存实亡。有些国企经营管理者在任期内不及时对“长期闲置的设备”或“积压的存货”等劣质资产进行处理，随着一届又一届经营管理者的轮换，国有企业账面价值看起来很大，实际价值已流失。另外，国有企业虚增“营业收入”现象也比较严重。

2、会计制度滞后。从我国的实际情况看。因“无形资产”及“关联交易”方面的会计制度滞后导致的国有资产流失现象比较突出。“关联交易”会计制度上存在空隙。关联交易非关联化现象普遍，国有企业经营管理者能以不违规的形式掩盖其业务不合规的实质，伙同关系群体侵占国有资产。

3、随心所欲虚增虚减利润。将利润作为玩偶，在经营业绩好的年份多计提资产减值准备，作为“蓄水池”，在经营业绩差的年份转回原先多计提的资产减值准备，虚增利润。掩盖经营不善导致国有资产流失的实质。

三、现行会计制度的理论突破点

1、实现了资产的质量为侧重点的突破。如：计提短期投资跌价准备、长期投资减值准备、委托贷款减值准备时，会计核算其借方记“投资收益”科目，贷方分别记入“短期投资跌价准备”、“长期投资减值准备”、“委托贷款减值准备”。在应收及预付账款、存货计提减值准备时，借：“管理费用”科目，贷：坏账准备(存货跌价准备)。

2、会计准则与会计制度的协调和整合实现了质的飞跃。会计准则侧重于会计要素的确认、计量、报告等会计政策方面，会计制度则更多侧重于会计科目、记账方法、编报程序等会计记录方面。《企业会计制度》并不局限于对会计核算的说明，还将会计准则较好地融入其中，实现了准则和制度功能组合，从而使会计准则更容易理解和执行，使会计处理更加统一规范。

3、会计核算方法在《企业会计制度》中的科学体现：在债务重组与非货币性交易方面，统一会计制度淡化了原准则中非现金资产“公允价值”概念，而是运用“账面价值”，并将重组债务产生的差额计入资本公积，而不计人当期损益，避免了过多的调账，在一定程度上扼制了利用债务重组和非货币性交易进行利润操纵行为。

4、会计原则。从现有的会计准则看，不论是资产减值的确认，还是收入确认的方法都证明了实质重于形式。新《企业会计制度》将实质重于形式列入会计核算的基本原则。企业应当按照交易事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们法律形式作为会计核算的依据，从而增加了会计核算的决策使用价值。在会计核算中，可能遇到一些经济实质与法律形式不相一致的事项。

5、对会计报表中部分项目的列示方法和附表的种类作了修改。简化了增值税等项目的列示。现金流量表原“附注”改为“补充资料”，并要求在补充资料中，将计提的各项减值准备，长期待摊费用摊销，待摊费用减少，预提费用增加调节净利润，从而确定经营活动产生的现金流量，这样，项目的列示更清晰，更易于操作。

四、从资产全额减值会计处理侧面探讨问题及其解决方法

第一、在《企业会计制度》涉及的四种资产全额减值会计处理中，存在两种会计处理方法：应收款项、固定资产全额减值，使用的是全额计提资产减值准备的方法；存货、无形资产全额减值，则是在冲销存货、无形资产账面余额和已提资产减值准备基础上，将存货、无形资产的账面价值全部转入当期损益。两种会计处理截然不同，在理论上很难解释。

笔者认为，四种资产全额减值的会计处理。均应在冲销账面余额、已提资产减值准备基础上，将资产账面价值全部转人当期损益的方法。

第二、既然应收款项的全额减值，不必全额计提坏账准备。而是用冲销的方法。那么制度中“坏账准备”下确定坏账准备计提比例一段文字可简化为：企业在确定坏账准备的计提比例时，应当根据企业以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况，以及其他相关信息合理地估计，一般不能全额计提坏账准备。该段文字中应收款项能全额计提和不能全额计提坏账准备的内容可省略。

五、缺陷弥补的有利建议

上有政策(会计制度)，下有对策(企业对策)，为了自己的利益，难免就牺牲了制度，企业为了蝇头小利丧失原则，导致制度形同虚设。而一旦东窗事发，被税务、财政、审计等处罚，就后悔莫及。在处罚的力度加大的严峻考验下。不妨制度化、规范化、科学化，也是明智的选择。

(一)制定资金流向及合理使用的信息反馈制度。信息反馈制度的建立。可以及时掌握资金的流向和资金使用情况，及时纠正资金使用中的不合理行为，减少违纪违法现象的发生，有效地控制资产的流失。

(二)制定项目申报审批制度。一是可以避免同类项目的过多重复，减少投资的浪费；二是可以杜绝以企业的名义为个人谋取私利(收益归个人，亏损归企业)的违规项目立项，堵住变相侵吞国有资产的暗渠。

(三)制定资金申报制度。再度审核不仅可以及时掌握所投资建设的项目是否达到预期效果，及时调整、纠正投资建设过程中所出现的误差，更重要的是，可以有效地控制偷税漏税和利用创收资金设立“小金库”为个人谋取私利的违法违纪行为。

(四)制定会计基础规范化工作定期审查制度。企业审计部门应对企业及各行各业的会计工作实行半年或一年一次的会计基础规范化定期审查，以便及时发现并及时追究会计工作中的违纪违法操作行为。观察是否严格遵守了会计制度的有关要求。

(五)制定会计出纳分开制度，这似乎是老生常谈了，而上有政策(会计制度是制度，知道而不遵守)，下有对策(自己随心所欲，怎么方便怎么办)。不相容职责难以分离混岗操作是诱发经济案件的重要原因，成熟的企业分别建立会计岗和出纳岗位，有条件的大公司可以再细分费用会计、成本会计、往来会计、总账会计。出纳员分现金和银行，出纳员、审核员、复核员不能相互兼任，会计档案不能由出纳人员监管，应指定专人负责。

(六)制定货币资金支付限额明确授权审批范围制度，这个领域的缺陷导致案件频发。几乎百分之百的企业“一把手签字”杜绝了舞弊，而困惑的是集体决策并非灵丹妙药，一把手签字又导致腐败现象难以监督。

(七)制定重大资金项目决策集体审议联签制度。比如董事长、总经理、财务负责人集体审议，联签资金支付决议后，方可办理。同时，应授予出纳员对不执行制度的重大资金支付业务拒绝办理的权力和越级反映情况的权力。而某些民营企业出纳员系董事长的亲属，会计难以作为，乱指挥也是弊病所在。

(八)制定重要岗位竞争选拔择优聘任制度。重要的会计岗位通过竞争选拔择优聘用，而企业的民营化，家族化，使这项制度走向了穷途末路。

总之，牵制制度是百利而无一害的。也是贯彻落实会计制度的前提。只有基础工作做好了，那制度化也就名副其实了。企业与国家就实现了两利乃至双赢，而在现金库存限额、银行账号、银行支付结算办法、印章保管、岗位责权利等老生常谈方面加强控制力度，以形成完整的企业内部控制体系，使之起到制止各种浪费性支出和预防各种经济犯罪行为发生的作用。也是事半功倍的做法。中国好就好在不怕没有好制度，就怕形不成执行的传统。从企业内控的问题例证现行企业会计制度的缺陷弥补，我想谋事在人，成事也在人。