外贸企业出口退税的思考

陈　燕

出口货物退免税是国际贸易中通常采用的，并为世界各国普遍接受的税收政策，其目的在于鼓励各国出口货物公平竞争。在我国，拥有出口经营权的大致分为生产企业和外贸企业，我国对有出口经营权的外贸企业自营出口或委托其他外贸企业出口货物，对其增值税实行免税并退税的退税政策。所谓免税，就是出口环节免交增值税，退税，就是对出口环节之前负担的增值税予以退还。退税政策的本质是出口环节免税，但是其进项税可以抵扣。针对外贸企业，出口退税的具体计算方法采用先征后退的办法。由于实际税负并不能达到征收率的水平，国家税务总局根据不同产品的税负，制定了不同的退税率，以实现出口产品的零税负。

先征后退的计算方法很简单，即根据出口货物购进时的增值税专用发票上所列金额乘以退税率得出应退税额。征收率和退税率之差计入出口产品的销售成本。但是实际操作起来是怎样的呢？我们可以结合一个例子，参考会计分录，来掌握实际操作流程。

1999年2月，兴隆外贸公司（具有进出口经营权）从某日用化妆品公司购进出口用护发品1000箱，取得的增值税专用发票注明的价款100万元，进项税额为17万元，货款已用银行存款支付。当月该商品已全部出口，售价为每箱150美元（当日汇率为1美元=8.2人民币），申请退税的单证齐全。该护发品的消费税税率为8%，退税率为9%.要求计算应退增值税和消费税并编制会计分录（单位：元）。

（1）购进时：

借：商品采购1000000

应交税金——应交增值税（进项税额）170000

贷：银行存款170000

（2）商品验收入库时：

借：库存商品——库存出口商品1000000

贷：商品采购1000000

（3）出口报关销售时：

借：应收外汇账款1230000

贷：商品销售收入——出口销售收入1230000

（4）结转出口商品成本：

借：商品销售成本1000000

贷：库存商品——库存出口商品1000000

（5）申报出口退税时：

本环节应退增值税额=150*8.2*9%*1000=110700（元）；

转出增值税额=170000-110700=59300（元）；

本环节应退消费税额=1000000*8%=80000（元）。

应退的增值税财务处理：

借：应收出口退税（增值税）110700

贷：应交税金——应交增值税（出口退税）110700

进项税额转出时：

借：商品销售成本59300

贷：应缴税金——应交增值税（进项税额转出）59300

外贸企业从小规模纳税人处收购货物出口，由于不能取得增值税专用发票，一般情况下不予计算退税。但是国家税务总局针对特殊行业的某些特殊情况，也作出了特殊规定，即外贸企业从某些小规模纳税人处购进货物出口，取得普通发票的，也可以退还已负担的增值税。

但是2005年3月，国家税务总局出台了《国家税务总局关于调整凭普通发票退税政策的通知》（国税函[2005]248号）文件，对出口企业出口货物凭普通发票办理退（免）税的规定进行了较大调整。该政策的出台意味着从4月1日开始，出口企业凭普通发票取得出口退税的情况将基本不存在。

一、248号文出台前可凭普通发票出口退税的几种情况分析

我国增值税出口退税的基本原则是出口企业需凭借增值税专用发票才能取得出口退税。但也存在以下例外情况，可以凭普通发票出口退税：

一是出口企业从小规模纳税人购进货物出口，取得普通发票时，也可以凭借普通发票及相关凭证办理退税。这里提到的小规模纳税人主要是指一些手工加工企业，且只限于12类货物，退税率为6％。出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物后，不论是内销或出口均不得做扣除或退税。

二是中国国际图书贸易总公司、中国出版对外贸易总公司和中国图书进出口总公司三家出口企业出口的图书、报刊可凭普通发票出口退税，退税率为6％。

三是对出口企业以境外带料加工装配业务方式出口的非自产二手设备，可凭普通发票等有关凭证申报办理退税，并按普通发票上注明的金额计算退税。

二、248号文对凭普通发票出口退税的政策调整分析

248号文对凭普通发票出口退税的情况做出了调整，从4月1日起，出口企业出现上述三种情况取得普通发票将不能取得出口退税，必须凭增值税专用发票退税，而且必须是增值税防伪税控开票系统或防伪税控代开票系统开具的增值税专用发票，具体调整涉及四个方面：

一是从4月1日起，凡出口企业从小规模纳税人购进的货物出口，一律凭增值税专用发票（必须是增值税防伪税控开票系统或防伪税控代开票系统开具的增值税专用发票）及有关凭证办理退税。小规模纳税人向出口企业销售这些产品，可到税务机关代开增值税专用发票。原国家税务总局关于印发《出口货物退（免）税管理办法》的通知（国税发[1994]31号）第五条规定停止执行。

二是从4月1日起，出口企业出口的书刊等必须凭增值税专用发票及有关凭证办理退税。原《国家税务总局关于中国出版对外贸易总公司等三家企业图书报刊杂志出口退税提供退税凭证有关问题的批复》（国税函[1996]649号）停止执行。

三是从4月1日起，出口企业以境外带料加工装配业务方式出口的非自产二手设备，一律凭增值税专用发票及有关凭证办理退税。原《国家税务总局关于境外带料加工装配业务有关出口退税问题的批复》（国税函[1999]539号）停止执行。

四是从属于增值税小规模纳税人的商贸公司购进的货物出口，按增值税专用发票上注明的征收率计算办理退税。

从以上政策调整可以看出，248号文的出台几乎将凭普通发票退税的情况“堵死”。这是国家加大力度打击骗税的措施之一，杜绝利用普通发票骗取退税。由于普通发票并不在金税工程的控制内，就有一些不法商人和企业钻空子。即并没有向小规模纳税人购进货物，却以普通发票为凭证办理出口退税。调整后，都采用防伪税控增值税发票可以杜绝这个问题

外贸企业除了购进货物自行出口外，还会发生委托生产企业加工出口货物，收回后再出口的情况。在这种情况下，外贸企业按照购进国内原辅料的增值税专用发票上注明的进项税额，依原辅材料的退税税率计算原辅材料应退税额。支付的加工费，凭受托方开具货物的退税税率，计算加工费的应退税额。◆