企业财务报表附注问题的探讨

于建波

【摘要】 财务报表附注作为财务报表的重要组成部分，越来越引起人们的重视，如何编制有用的财务报表附注是理财人必须面对的问题。本文从编制财务报表附注的重要性出发，着重阐述了财务报表附注的形式、内容，以及编制过程中应注意的问题和应遵循的原则，并指出了目前财务报表附注编制过程中存在的问题及解决方法。

【关键词】 财务报表；形式；内容

财务报表附注是对财务报表本身无法或难以充分表达的内容和项目所作的补充说明和详细解释。财务报表附注拓展了企业财务信息的内容，突破了揭示项目必须用货币加以计量的局限性，增进了会计信息的可理解性，提高了会计信息的可比性。因此，附注信息披露是否规范、有效，将直接关系到会计信息的质量。

一、财务报表附注的重要性

财务报表是公司最主要的财务信息，人们通过对财务报表的阅读与理解来了解一个公司的营运情况和偿债能力，但由于大部分财务报表的使用者是非财务专业的人士，财务报表在新企业准则下又会发生新的变化，迫切需要找到好的方法去看懂财务报表，因此财务报表附注将成为使用者阅读理解财务报表的重要工具。

（一）了解企业基本情况和会计核算的基础

在第一部分当中主要包括了公司基本情况、财务报表的编制基础、重要会计政策和会计估计等内容。当人们拿到一套财务报表时首先可以翻阅附注的第一部分，从公司的基本情况中了解公司历史沿革、所处行业、经营范围、主要产品或提供的劳务等；从“财务报表编制基础”中掌握公司是否以持续经营为基础编制财务报表，如果财务报表的编制同时还遵循了其他基础的，也会在此处说明。

（二）帮助理解财务报表

财务报表附注的第二部分是“主要财务报表项目的注释”该部分是针对财务报表主要项目列示的金额所作的一一对应的解释。财务报表使用者在阅读报表过程中可根据各个项目旁的“注释号”在财务报表附注相应的地方找到解释该项目的详细内容。例如，对于资产负债表项目，在注释中会披露期初余额的构成明细、本期增加及减少发生额情况、期末余额的构成明细等基本内容。报表使用者要真正的看懂财务报表就必须在阅读过程中使用财务报表附注这个“助读器”。

（三）修正已获取的财务报表信息

这第三部分也是很重要的，主要包括关联方关系及其交易、资产负债表日后事项、或有事项、承诺事项等其他重要事项的披露。这部分内容所披露的属于表外重要信息，能对已获取的财务报表信息起到修正作用。

二、财务报表附注的形式

财务报表附注的形式灵活多样，常见的有以下四种。

（一）括弧说明

常用于为财务报表主体内提供补充信息，因为它把补充信息直接纳入财务报表主体，所以比起其他形式来，显得更直观，不易被人忽视，缺点是它包含内容过短。

（二）尾注说明

这是附注的主要形式，一般适用于说明内容较多的项目。

（三）脚注说明

指在报表下端进行的说明，例如，说明已贴现的商业承兑汇票和已包括在固定资产原价内的融资租入的固定资产原价等；备抵与附加账户，在财务报表中单独列示，能够为财务报表使用者提供更多有意义的信息。

（四）补充说明

有些无法列入财务报表主体中的详细数据、分析资料，可用单独的补充报表进行说明，如可利用补充报表的形式来揭示关联方的关系和交易等内容。

三、财务报表附注的内容

财务报表附注究竟应包括哪些内容，目前尚无统一的说法。一般而言，传统报表附注应包括以下三方面的内容：

（一）企业的一般情况

包括企业概况、经营范围和企业结构等内容，必要时，还可对诸如上市改组时资产的剥离情况进行说明。

（二）企业的会计政策

包括企业执行的会计制度、会计期间、记账原则、计价基础、利润分配办法等内容，对于需要编制合并报表的企业来说，还要说明其合并报表的编制方法；对于会计政策与上年相比发生变化的企业，应说明其变更的情况、原因及对企业财务状况和经营成果的影响。

（三）财务报表主要项目附注

包括对主要报表项目的详细说明，如应收账款的账龄分析、报表项目的异常变化及其产生原因的说明。

1.分行业资料

如果企业的经营涉及到不同的行业，且行业收入占主营业务收入的10%(含10%)以上的，应提供分行业的有关数据。

2.重要事项的揭示

主要包括对承诺事项、或有事项、资产负债表日后事项和关联方交易等内容的说明。

随着报表内容的日益复杂化，财务报表附注的内容也进一步增加以下信息：有助于理解财务报表的重要信息；用于补充报表信息的统计资料；采用与报表不同基础编制的信息；可以反映在报表内，但基于有效交流的原因而披露在其他部分的信息。

四、编制过程中应注意的问题及应遵循的原则

财务报表附注在编制过程中要处理好如下的关系：

（一）兼顾充分性和适当性

财务报表附注最需处理好的关系就是充分性和适当性之间的关系，因为这反映了更深层的矛盾：对投资者、债仅人等利益保护和企业参与市场竞争中的利益保护。财务报表附注，既要使投资者和潜在投资者能从中得知企业全部重要的信息，以帮助他们作出最佳的投资决策，又要保护企业的商业秘密，避免不利于企业使其竞争对手得益的信息泄露。所以在编制附注过程中要做到既充分又适当，内外兼顾，不失偏颇。

（二）体现规范化和灵活性

附注的规范化是指其格式和内容应力求统一。对企业采用的会计政策，会计报表有关项目注释，分地区、分行业资料，重要事项等要按规定顺序披露。对其中各项内容的披露要按照规定的格式，如固定资产及累计折旧，横栏按“固定资产类别及原价，期初价值，本年增加，本年减少， 期末价值”，竖栏按“房屋及建筑物，通用设备，专用设备，运输工具”这样的格式；对没有规定格式的，要规定披露的内容，如对关联者应披露哪些内容等。

灵活性是指会计报表附注的编制要结合企业实际情况，讲求实效。我国目前有工业企业、商业企业等若干行业会计制度，以适应不同行业、不同性质企业的需求，这些企业之中又有上市与非上市之分，有大中型与小规模企业之分，这就导致了对附注披露的不同要求。如何适应各种不同需要，做到详简适度呢？概括地说，多个投资主体从详披露；单个投资主体从略披露；上市公司从详披露，非上市公司从略披露；大型企业从详披露，小规模企业从略披露。例如提供分地区，分部门情况资料，一般只限于对上市公司和大型、特大型企业的要求，具体还要根据企业实际情况灵活掌握。

（三）讲求相关性和重要性

财务报表附注的编制还应符合会计信息质量要求的原则，处理好相关性和重要性的关系。根据相关性原则，附注的编制者注意将会计报表项目以外的与企业财务状况有关联的期后事项、或有事项等加以反映，以充分地向有关各方披露有用的信息，但同时又要讲求重点，不能事无巨细，一概披露。要将重要项目从详披露，次要项目从略披露或不披露。

五、财务报表附注编制中存在的问题和对策

财务报表附注从产生到发生越来越引起人们的重视，人们对财务报表附注的编制要求也越来越高，但目前来看，报表附注的编制还存在很多问题，主要包括以下几个方面：

（一）主要表现

1.信息披露不充分

附注信息要发挥应有的效用，有赖于其充分性的表示。考察目前我国的披露情况，可以发现很难令人满意。许多企业对其主要投资人、关键管理人员及其关系密切的家庭成员的披露缺乏，甚至空白。

2.附注内容滞后

有的企业是故意使内容滞后，如对或有事项、提供担保等需要及时公布的内容有意延期披露；有的企业是非故意的，也造成了信息滞后；还可能主要因为企业管理层及会计人员的素质有待提高，当时未能正确理解附注应披露哪些内容而造成的事后披露。

3.信息陈述不实

附注中的虚假信息，局外人很难及时发现，所以容易被误导，做出错误的决策，从而造成一定的经济损失。如对重要事项的说明，不少企业都有过不实的陈述。

（二）解决办法

针对财务报表附注编制中出现的问题，应当从制度入手，全方位、多层次进行治理，提高财务报表附注的编制质量。首先，要完善相关的法规制度，强化信息披露的监督体系；其次，财务报表附注的提供者应建立自身的内部监督机制；再次，注册会计师和政府有关部门应从整个社会的角度加强监督，“三管齐下”，而不是相互之间推委责任；最后，还要加大执法力度。

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