会计角度下高校教育成本核算的思考

　　【摘要】 在我国现行高校会计制度中，国家仍未制定有关教育成本核算的内容和方法。如何计算高校教育成本，建立一个互相制约、协调发展、低投入、高产出的成本核算管理机制，是一个亟待解决的问题。本文结合高校的具体实务，从会计角度对高校引入教育成本核算的必要性进行探讨。
　　【关键词】高校；成本核算；思考
　　
　　近年来，我国高等教育成本管理的改革取得了较大的进展，初步建立了高校教育成本分担机制，学生实行缴费上学等。但到目前为止，我国尚未建立高校教育成本核算制度。如何帮助高校建立一个互相制约、协调发展、低投入、高产出的成本核算管理机制，是一个亟待解决的问题。本文结合高校的具体实务，从会计角度对高校引入教育成本核算的必要性进行探讨，以进一步推进事业单位会计改革，提高高校办学效益。
　　
　　一、建立健全高校教育成本核算制度
　　
　　《行政事业单位财务规则》第十八条规定：“事业单位可以根据开展业务活动及其他活动的实际需要，实行内部成本核算办法。”《规则》所指的内部成本核算，目的是为了加强事业单位的内部管理，正确反映单位财务状况和事业成果，提高单位成本核算意识，提高资金使用效益。但在事业单位怎样实行内部成本核算，《规则》没有明确的要求。按照理解，在高校实行内部成本核算，就是如何计算出学生的培养成本。这不仅关系到我国高等教育事业是否健康快速发展，而且还关系到我国高校培养人才的规模和质量。从目前我国现行的《高等学校财务制度》和《高等学校会计制度》看，都没有要求进行教育成本核算，为此国家会计管理机关应联合有关部门，到全国高校深入调研，尽快出台既遵循成本会计核算的基本理论，又适应高校成本核算现状的会计制度，以满足全国高校会计核算的紧迫需要。
　　
　　二、确定教育成本核算的主体
　　
　　参照我国《企业会计准则 》，会计主体是指会计工作为其服务的特定单位或组织，那么 ，高校就应该成为教育成本核算的主体。其次 ，要划清教育成本和事业支出的界限。高校教育成本支出的实际内容应该由国家统一规定 ，国家应该出台相应的法令和制度规定哪些支出应该计入成本、哪些支出不能计入成本。
　　
　　三、确定教育成本核算原则
　　
　　在会计信息质量要求方面，高校成本核算应遵循的原则与事业单位会计基本相同。在会计确认计量方面，高校会计核算则有一些特点，笔者认为按照以下会计原则进行教育成本核算比较科学。
　　（一）权责发生制原则
　　高校会计核算实行权责发生制不是为了计算盈亏，但制定收费标准、筹划资金来源、进行经济决策，都需要利用以权责发生制为基础的成本核算信息。因此高校要引入“权责发生制”进行成本核算。即：凡是本期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，无论其款项是否支付，都应作为当期的收入和费用处理；凡是不属于本期的收入和费用，即使款项在当期支付，都不作为当期的收入和费用。
　　（二）配比原则
　　参照事业单位会计一般原则的要求，对事业单位有关业务支出和业务收入的核算，要在项目上和时间上进行配比，以便分析其业务活动的经济效益。高校会计核算引入配比原则，就是将高校在经济活动中所发生的直接费用和间接费用，在会计期间内配合，以便确认本期教育成本。笔者认为，应分别设置“教育成本”和“公共费用”两个科目，对于教学中发生的各种直接费用，可按成本对象直接计入有关“教育成本”账户；对于教学中发生的各种间接费用可先设置“公共费用”账户进行归集，月末或学年末按一定比例进行分配后计入有关“教育成本”账户，进而计算本月或本学年的教育成本。
　　（三）划分收益性支出和资本性支出的原则
　　划分收益性支出和资本性支出的原则要求高校在进行成本核算时合理划分收益性支出和资本性支出的界限。凡支出效益仅限于本年度的，应当列为收益性支出，记入本年度的成本；凡支出的效益涉及几个年度的，应当列为资本性支出，记入资产科目，分期摊入成本。
　　（四）实际成本计价原则
　　实际成本计价原则又称历史成本计价原则，是指各项财产物资应当按照其取得时的实际成本也就是历史成本来计价。我国《企业会计准则》第十九条规定：“各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定者外，不得调整其账面价值。”实际成本计价原则也是一种会计确认的原则，它解决如何对财产物资计价的问题。因此，高校对其财产物资的取得应按实际成本计价，因为只有实际发生的成本数额，才是确确实实的事实。
　　
　　四、确定教育成本核算对象
　　
　　高等教育的最终产品是学生，因此教育成本的核算对象是学生。从理论上讲应以不同类别、不同层次、不同专业的各类学生作为成本核算对象分别进行成本核算，全面地反映各类学生教育总成本和生均成本。但目前我国多数高校可以培养不同类别、不同层次、不同专业的各类学生，由于实行教育资源共享，难以区分不同类别、不同层次、不同专业各类学生的教育成本，所以，只能将全日制本专科学生作为高校教育成本的核算对象。对于研究生和成教学生，可按一定的折合比例进行折算。
　　
　　五、确定教育成本核算周期
　　
　　从核算成本的要求看，以自然的业务运作周期作为成本核算的期间较为适当。高校教育成本核算的周期按学年作为教育成本的核算周期比较合适，因为学校的教学是按学年组织的，学费也是按学年收取的。但为了满足政府预算管理的需要，在实际操作中，可以保持学校会计年度与教育成本核算周期不同，即学校会计年度为公历年度，教育成本核算期间为学年。
　　
　　六、确定教育成本核算方法
　　
　　借鉴企业成本核算原理和高校教育成本自身的特点，利用现有的会计核算资料对这一问题进行理论上的探讨。
　　（一）利用现有会计资料进行转换
　　首先，从学校财务部门按学年取得有关会计资料；其次，按学年和成本项目对有关数据进行调整、计算和转换，剔除一些不属于教育成本的内容，计算和分配有关费用；最后，按照教育成本信息披露的要求，整理汇总各教育成本计算单，编制出需要的教育成本报表。
　　（二）会计核算与教育成本核算双轨制
　　具体做法为：日常会计核算仍遵循《高等学校会计制度 》的要求，采用收付实现制，按公历年度进行