我国会计制度与税收制度差异的影响及协调

　　【摘要】会计核算的目的是为相关利益者提供会计信息，而税收制度的目的是为了保证国家的财政收入，我国现行的会计制度与税务制度之间存在着很大的差异。这样的差异给纳税人和税务工作带来很多影响，为了减轻这些不良影响，应尽量协调两者间的差异。
　　
　　一、两种税会关系模式
　　
　　会计核算的目的是为相关利益者提供会计信息，有助于相关利益者进行科学的决策，为企业的生产经营服务；而税收制度的目的是为了保证国家的财政收入，促进纳税义务人正确地履行纳税义务。
　　纵观世界各国的税会制度，可分为两类，一类是税务定向会计，采用税务决定原则，会计核算服从于税务核算的需要。其强调政府对社会经济生活的干预，财务报表满足整个社会宏观经济发展的需要远比为投资者、债权人提供会计信息的需要重要。因此强调财务会计报告必须符合税法的要求。这种模式既有利于国家税收的实现，又有利于政府管理企业。会计准则通常由政府有关部门制定并强制执行，会计执业界几乎没有制定准则的余地。另一类是企业定向会计，采用会计核算与税务核算相分离的原则，会计核算服从于相关利益者，税务核算服从于国家税收。在资本市场高度发达、股权高度分散的情况下，财务报表的编制，主要是为企业投资者服务。投资者要求按照公认会计准则编制财务报告、披露会计信息，这就要求会计要素的确认、计量、记录等遵循财务会计准则，纳税时再按照税法进行纳税调整。会计准则一般由公认的、独立的会计职业团体制定，会计处理方法的选择可以完全不受税收规定的限制。
　　从历史上看，我国的会计制度与税收制度曾经历过高度统一的阶段。随着经济体制改革的不断推进，两者之间的目标日益背离。产生了税收制度与会计制度的差异，并走上了逐步分离的道路。
　　
　　二、会计制度与税收制度差异的表现
　　
　　（一）收入确认与计量差异
　　收入的确认和计量，就会计而言是计算损益的基础，必须根据会计制度进行确认和计量；对税收而言，必须根据税法的规定确认和计量收入，以准确计算流转税和所得税等。
　　1.由于确认时间不同而产生的差异
　　对于对外投资收益，会计制度规定采用权益法计算投资收益时，应根据被投资方当年的损益情况计算投资收益；对税收而言，企业应在被投资企业当年实际做利润分配处理时，计算投资收益，并且不得确认被投资企业的亏损。
　　对于跨年度的劳务收入，会计制度规定，当预计已经发生的劳务成本不能得到补偿的，不应确认收入；对税收而言，必须按完工进度或完成工程量确认收入的实现，计算流转税及所得税。
　　2.由于确认原则不同而产生的差异
　　企业在在建工程发生的试运转收入，就会计而言，应该冲减在建工程成本；对税收而言，因发生了税法规定的纳税义务，所以必须将试运行收入按实际收入，计算流转税和所得税。企业将自制、委托加工收回商品用于在建工程、职工福利、对外投资、分配、捐赠等，就会计而言，并未实现收益，所以应该以其成本转出，不确认收入；对税收而言，为防止税收链条的中断及纳税人避税，对此类业务一律视同销售，并按计税价格，计算流转税和所得税。
　　国债到期利息收入，就会计而言，因其符合收入的确认条件，计入企业的投资收益；对税收而言，购买并持有国债到期兑付支援国家建设，属于国家鼓励的经济行为，予以免征企业所得税，所以在计算企业纳税所得时不计入收入额。
　　企业收到国家的增值税出口退税时，就会计而言，因其符合收入的确认条件，应按实际收到的退税计入企业的补贴收入；对税收而言，国家鼓励出口创汇，将在国内 实际缴纳的增值税退还给企业，参与国际竞争也符合国际惯例，所以对此项收入不计入应纳税所得额。
　　企业通过科协合同登记的技术转让收入，就会计而言，符合收入的确认条件， 计入其他业务收入；对税收而言，为鼓励企业的技术转让行为及增强企业技术研发的积极性，税法规定净收入在30万元以下的技术转让收入，免交所得税。
　　
　　（二）成本费用确认与计量差异
　　成本费用的确认计量，就会计而言是真实反映资产价值、计算损益的基础；对税收而言，成本费用是企业收入的抵减项目，与收入的差额就是应纳税所得额，计算应交企业所得税。
　　1.由于确认时间不同产生的差异
　　折旧费用，对会计而言根据会计制度的规定，可采用加速折旧法计算折旧费用，计入成本费用；对税收而言，折旧费用一般只能使用直线法计提折旧。
　　广告宣传费用，对会计而言，作为企业生产经营的正常支出，当然要按实际发生计入经营费用；对税收而言，为控制特定行业的广告宣传，只能按限额计入当年成本费用，超支部分可以无限期向以后年度结转。
　　2.由于确认原则不同产生的差异
　　工资薪金费用，就会计而言，作为企业正常生产经营的人工支出，当然要计入相关的成本和费用当中；对税收而言，为控制消费基金的过度膨胀、保证国家财政收入，只能按规定限额计入当年的成本费用，超支部分不得在税前扣除。
　　业务招待费，就会计而言，作为企业正常经营的交际应酬，当然要计入企业的管理费用；对税收而言，为保证国家的财政收入，只能在规定限额内扣除，超支部分不得在税前扣除。
　　随着市场中介服务的发展，就会计而言，佣金作为企业营销业务的正常支出，当然要计入企业经营费用；对税收而言，对于支付给个人的佣金只能按规定限额扣除，超过部分不得扣除。
　　
　　（三）特殊业务确认与计量差异
　　就会计而言，其收入支出的确认计量必须持之有据、言之有理，即必须坚持客观性和历史成本原则；对于没有实际发生的收入和支出不得计量。对税收而言，可以根据宏观调控的需要，对特定的收入和支出采取鼓励和限制政策，以促进整个社会的经济发展和进步。
　　企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，比上年实际发生额增长10% 以上的，可再按当年实际发生额的50%作为费用加计扣除；就会计而言，这种虚拟的成本费用，是不允许作为费用确认计量的。
　　通过以上分析可以看出，会计与税收在收入成本的确认计量上产生差异的根本原因，是因为各自的目的、核算基础和处理依据不同造成的。从国际上来看，各国都在力图缩小会计与税收的差异，但两者的差异不可能完全消灭。我国正处于市场经济的初级阶段，这种差异目前有不断扩大的趋势，例如，近年颁布的具体会计准则的“八项准备”，在税收上大部分是不予以确认的等等。
　　
　　三、税会分离对税收征纳的影响
　　
　　会计制度与税务制度的不一致和不协调往往会给税收工作带来一定的影响。
　　
　　（一）从企业角度来看
　　1.纳税调整复杂，难以准确地计算应纳税额，加大了纳税人的纳税成本。企业会计人员进行会计核算和纳税申报时，会计核算应当依据会计准则和会计制度中的规定进行处理，纳税时要依据税收法律、法规中的要求进行调整，而现行会计制度与税务制度的差异较大，纳税调整的项目增多，增加了纳税调整的工作量；同时调整业务的复杂性也增加了纳税调整的难度，有时同一笔业务要调整多个税种，如视同销售业务既要调整增值税，又要调整城市维护建设税和教育费附加，还要调整所得税，甚至还要调整消费税；有时同一笔业务既要调增，又要调减，如固定资产计提减值准备后，需重新计算折旧额，同时需采用税务制度不允许的折旧方法；有时相同性质的业务，调整方法不同，如资产评估增值应分别按以下三种情况进行调整，即以非货币性资产对外投资的资产评估增值、因清产核资而发生的资产评估增值和因股份制改造而发生的资产评估增值。
　　2.增加企业的涉税风险。由于会计制度和税收制度存在着大量的政策差异，进行调整时难度很大，纳税人往往由于理解的偏差，造成计算错误，面临被处罚的风险。特别是2000年相关法规确定了企业所得税的“独立纳税体系”，纳税人填报的所得税纳税申报表异常复杂，其结果造成一方面纳税人常填报失误遭到处罚；另一方面为了正确填报，耗费大量的人力、物力、财力，甚至有偿聘请税务代理，加大纳税成本。另外，2004年7月1日《行政许可法》实施后，国务院取消了企业所得税审批项目13项，税务部门的管理由事前审批转为事后审核，这也增加了纳税人的涉税风险。
　　
　　
　　（二）从税收机关的角度看
　　1.会计信息复杂化，增加了企业规避税收监管的可能性。由于企业会计核算与税务核算的分离，必然导致二者对收入、费用、损益的确认和计量产生较大差异，企业可以利用税收制度与会计制度之间的差异，采取各种方式规避税收，减少纳税，导致会计失真现象蔓延、社会财务诚信危机，导致税收流失。
　　2.征纳双方容易引起争论，并且难以仲裁，增加了税务部门的征管成本。企业会计制度对已发生的新经济业务及能预见的新经济业务参照国际惯例作了相应的规定，而税法的改革滞后于会计制度的改革，对会计制度明确规定可以计入成本费用的，且并没有规定其限额或比例的，税务制度却没有明确规定是否可以或不可以确认其收入或费用，这就会造成按会计制度核算是正确的，但由于税务制度尚未明确而难以辨别，如按企业会计制度规定，企业可以对或有事项确认或有负债，而税务制度并没有对此做出明确的规定，这就容易引起争议，尤其是税务制度未规定可以或不可以做的事，就难以仲裁。
　　
　　四、协调会计制度和税收制度的建议
　　
　　现阶段，我国会计制度的建设还远未完成，税收维护社会公平的作用进一步凸显，能否发挥税收法规对会计信息质量的保护和监督作用至关重要。因此，在我国会计制度和税收制度都亟待完善的情况下，应该积极地协调税会差异，恰当地处理会计制度与税收制度的关系，把握好适度分离的“度”，把差异控制在一个合理的、可操作的范围，才能解决税会差异对税收监管造成的影响。
　　
　　（一）加强政策制定者间的合作
　　会计和税收的法规制订和日常管理分属财政部和国家税务总局两个不同的主管部门，在法规的制订和执行中很容易产生立法取向的不同，所以两个政府部门间的沟通合作是会计制度和税收法规协作的一个重要保证。与西方国家不同，我国的会计制度是由政府制订的，两者之间的沟通具有优势。可行的做法是设立由两个机构代表组成的常设协调机构，在法规出台和执行过程中进行联系、宣传，提高会计制度和税收协作的有效性。而且我们在制定会计制度、会计准则、税收制度及其他相关经济制度时，应有计划、有目的、有组织地开展相关课题的研究，广泛吸收社会各方面力量参与，集思广义、深入实际、调查研究、反复论证，使制定的制度有充分的理论依据和现实基础，使它们更加科学、合理、可行，减少相互间的矛盾。
　　
　　（二）规范税法的部分内容
　　在税收立法上，对于会计与税收相同的概念用相同的表述，如固定资产、无形资产、长期待摊费用等的定义。目前会计改革内容较多，力度较大，更多地接近国际惯例，而税收制度也要对与会计相应的内容同步改革，对于会计中一些新出现的业务税法也应及时加以规范，多年以来，当会计法规与税法出现冲突时，总是会计服从税法，但目前情况是会计规则是国际性的，我国加入WTO需要我国的会计走向世界，而相当一部分税收法规则是国家性的，在这种情况下，税法应做一些让步。同时市场经济有一条最基本的原则是成本效益原则，会计与税法之间的差异加大，势必会增加会计人员纳税调整的工作量和税务部门审核的工作量，造成纳税成本升高。
　　
　　（三）加快发展税务代理机制
　　对于企业而言，在对会计制度与税收制度的差异缺乏足够的认识、难以正确申报的情况下，引进税务代理，利用税务代理人所具备的会计、税收法规、审计等方面的专业知识，帮助企业准确地申报纳税。这样可以减轻企业办理税收业务的工作量，进行合理合法的税收筹划，降低企业纳税成本。对税务机关来说，可以防止偷逃税的发生，减少税款流失。可以减少税务工作人员大量事务性的工作，腾出时间加强宏观税务管理工作。
　　
　　（四）加强会计人员和税务工作人员的素质
　　会计人员作为经济核算人员，应该通过自学和积极参加各种税收法律制度培训，不断提高自己的税收专业修养，把国家税收的相关规定自觉融入到经济业务的核算工作之中，要善于努力研究会计制度与税法规定的差异所在及调整办法，做到有差异能够及时发现、及时调整。同时，要对税务工作人员进行培训，加强综合素质，提高征管质量，减少税收流失。