浅析会计与税法关于收入确认的差异

杨莹+张逸南+王琳瑶+郭萌+宋茜

摘要：近些年来，关于收入确认时点的问题越来越引起各方的关注，随着相关会计准则的陆续发布和实施，以及企业所得税等相关税收法规的调整，会计制度及相关准则与企业所得税等税法中规定中关于收入、费用、损失等内容的计量标准产生了细微差异，尤其是对于企业收入确认方面差异较大。税会不一致的现象会导致税收风险，由于有些企业不懂，所以在税务检查中付出了昂贵的代价。本文就企业在收入确认过程中的会计法规、准则与税法处理中的具体差异作比较分析。

关键词：会计；税法；收入确认；差异

中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2017）009-0-02

一、商品销售收入的差异分析

（一）商品销售收入的会计处理

按照会计法规《企业会计制度》和《企业会计准则第14号——收入》中的相关规定，均满足下列条件是才可以确认为销售商品的收入：（1）商品所有权所附带的主要风险和报酬要从销售商品企业转移到购货方；（2）销售商品企业既不能对已销售出的商品实施控制，也不能保留通常与所有权相关的继续管理权；（3）出售商品的经济利益已流入销售商品企业；（4）相关的收入能够可靠地计量；（5）能够可靠地计量将要发生或者已经发生的成本。

（二）商品销售收入的税务处理

而相关税法中的关于收入的处理方面，商品销售收入的确认相对于会计准则中的原则性的具体规定就显得是简单罗列。根据《增值税暂行条例》实施细则中的具体内容规定，确认为收入的时间为销售商品或应税劳务后纳税义务的发生时间，一般纳税人开具增值税专用发票，可据此确认为当天的收入，并根据结算方式不同，具体如下：（1）商品销售后采取直接收款方式时，不论商品是否发出，根据收到货款或者取得销售额的订单凭证，并且将提货单交于购货方的当天确认为收入时间；（2）在赊销商品的情况下，采取托收承付或委托银行收款方式结算时，以仓库发出货物并且办好托收手续的当天确认为收入时间；（3）根据商品销售合同约定了赊销并分期收款方式收到商品价款是，以收到款项的当天确认收入时间；（4）当企业采取预收货款方式销售商品时，则应以发出货物当天作为收入确定时间；（5）当企业委托其他纳税人代理销售商品时，收入确认时间为收到代销公司的代销清单的当天；（6）视同销售的情况，以商品移送的当天确认收入时间。

（三）会计制度及相关准则和税务处理关于商品销售收入确认的差异分析

分析会计制度及相关准则和税收法律，对收入时间的确认由于法规提出的目的，角度以及出发点不同，所以产生了较大差异。会计法规中以谨慎性原则和实质重于形式原则作为确认收入的重要依据，根据企业实质性的销售收入作为确认条件予以确认。而税收法律条款中是以纳税发生时间为主要依据，突出组织财政收入方面，不论企业的的收入是否实质性实现，从社会角度说已经实现了商品交易的价值。另外，会计法规更注重于把控风险，而税收法律中，不考虑企业实际的经营风险问题，以保证税收的公正性。因此，在销售商品的收入确认上，两者有较大差异。

二、提供劳务收入的差异分析

（一）提供劳务收入的会计处理

依据《企业会计制度》和《企业会计准则第14号—收入》两个法规中关于提供劳务收入的确认，根据是否跨越会计年度做出了分别的确认条件。

1.提供的劳务收入不跨年度的收入确认

劳务开始和完成时间同属于一个会计年度时，按发票金额确认收入。

2.提供的劳务收入跨年度的收入确认

劳务开始和完成时间分属于不同会计年度时，根据资产负债表日劳务完成量是否能可靠估计进行会计处理。

（1）劳务完成量在资产负债表日可以可靠被估计，采用完工百分比法确认当年劳务收入。会计处理中，劳务量是否可以可靠估计判断标准从三个方面进行评判：一是是否能够可靠计量总成本和总收入；二是经济利益是否流入企业；三是劳务完成程度。

（2）劳务完成量在资产负债表日不能可靠被估计，收入确认方法如下：一是预期劳动成本被补偿，则可以将已经发生的补偿金额确认为收入，结转为企业成本；二是预期劳动成本不能被补偿，按照已发生劳务成本确认为劳务收入；三是预期劳动成本完全无补偿，则将劳务成本确认为当期费用。

（二）提供劳务收入的税务处理

参照《企业所得税暂行条例》中的规定，纳税人在提供以下劳务时可根据情况分期确认劳务收入。（1）企业提供劳务时，以索取凭据中的销售额确认为劳务收入；（2）超过一个会计年度，在建筑、安装、装配工程中提供的劳務按照劳务完成量确认为收入；（3）超过一个会计年度，制造大型机械设备、船舶等，按照劳务完成量确认为收入。

（三）会计制度及相关准则和税收法律关于劳务收入的差异分析

不超过会计年度的劳务收入确认在会计和税收法律中是一致的。而超过会计年度的劳务收入确认，则需根据劳动量确认。会计法规中依然考虑经营风险，而税收法律中，企业的经营风险与国家无关，也不可能代替企业承担此风险。所以，在税收法律中企业从事并完成劳务就必须作为收入进行确认。

三、非货币性交易应税收益差异分析

（一）非货币性交易的会计处理

非货币性交易指的是交易双方以非货币性资产进行交换。非货币性交易不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。非货币性交易应当按照会计制度及相关准则的规定进行以下会计处理。

1.当企业进行非货币交易的时候，换入资产的入账价值是用应支付的相关税费加上换出资产的账面价值得到的。

2.当非货币性交易中出现补价情况时，不同情况要不同处理。

①当发生支付补价情况的时候，换入资产的入账价值是用换出资产账面价值加上补价以及应支付的相关税费得到的。

②当发生收到补价情况的时候，换入资产入账价值是用换出资产账面价值减去补价加上应确认的收益（或减去损失）和应支付相关税费得到的。

（二）非货币性交易的税务处理

虽然非货币性交易在会计上是不确认收入的，但是在目前的税法规定中交易双方还是要作视同销售处理。

（三）会计制度及相关准则和税法关于非货币性交易应税收益的差异分析

如果交易的是存货时，应当计算增值税销项税额，存货的销售价格，参照同期同类产品的市价销售价格；无法参照市场销售价格的存货的计税价格是用成本加上合理利润得到的。如果交易的是不动产时，应按计税价依“销售不动产”税目缴纳增值税，当期所得税是按照公允许价（计税价）与换出资产的账面价值的差额来确定的。

四、补贴收入差异分析

（一）补贴收入的会计处理

按照《企业会计准则第16号——政府补助》的规定，政府补助分为两种：一种是与资产相关的政府补助，这种补助指的是政府给予企业取得的、用于购建或以另外的方式形成的长期资产的补助。另一种是与收益相关的政府补助，这种补助指的是政府给予企业除与资产相关的政府补助之外的补助。

《企业会计准则讲解（2010）》中指出，综合性项目的政府补助需要企业分成分与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助两种情况，当企业能区分这两种情况时，就要对这两种情况分别进行会计处理；当企业不能区分这两种情况时，就要将政府补助整体归类为与收益相关的政府补助，并按照不一样的情况，计入当期损益或者在项目期内分期确认为当期收益。

（二）补贴收入的税务处理

根据的相关税收规定，企业获得的除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外的各类财政性资金，都应当纳入当年的收入总额；企业可以不征收由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金的应纳税所得额，并从收入总额中减除。

（三）会计制度及相关准则和税法关于补贴收入的差异分析

如果实际收取金额计量与资产相关的政府补助时，需要在营业外收入分期计入。如果应收金额或实收金额计量与收益相关的政府补助时，需要在营业外收入一次性或分期计入。上述两类补助应用于企业所得税的计算时，企业只需针对收入确认时间的差异作纳税调整，并且都需应于实际收到政府补助的当年确认收入。

五、接受捐赠收入的差异分析

（一）損赠收入的会计处理

按照相关会计准则和制度的规定，企业应按规定确定接受捐赠中取得的资产得入账价值，并且，按照税法的规定，企业确定的接受捐赠资产的入账价值的应交纳的所得税被扣除后，再计入资本公积，即不确认对接受捐赠的资产进行收入。

（二）损赠收入的税务处理

根据国家税务局对所得税的规定，接受到货币性资产的捐赠时，企业应合并到当期的应纳所得税，并依法计算缴纳所得税；接受到非货币性资产的捐赠时，企业应缴纳的所得税，包含按照接受捐赠时资产价值。

（三）会计制度及相关准则和税法关于接受捐赠收入的差异分析

企业在经营中使用或将来销售由接受捐赠来的存货，无形资产、固定资产和投资等此类收入时，可按照税法规定结转存货销售成本。扣除固定资产折旧或投资转让成本，无形资产摊销额。所以，税法与会计处理企业接受的捐赠资产的方法是基本一致的。

综上所述，由于会计和税法是两个不同的经济领域，分别遵从不同的方法和原则，规范不同的对象。所以，会计与税法在同一企业同一会计期间会客观存在着收入确认方面的不同，企业应按照会计处理规定来确认收入，并根据税法规定计算纳税。